Аудит затрат на производство

Отклонение от норм — как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, заработной платы и других производственных затрат.

Основой для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции при нормативном методе учета служат нормативные калькуляции, составленные на основании норм затрат, действующих на начало месяца.

Нормативные калькуляции составляются на все виды изделий, выпускаемые организацией. При изготовлении отдельных видов изделий в различном исполнении нормативная себестоимость определяется для каждого варианта исполнения в отдельности.

Все изменения норм, проведенные  в течение месяца, вносятся в нормативные калькуляции на первое число следующего месяца.

При составлении нормативных, плановых и отчетных калькуляций должна применяться единая номенклатура статей расходов.

Нормативный метод является более  прогрессивным, так как дает возможность

2. Аудит затрат на производство  и калькулирования себестоимости

2.1 Аудит калькулирования себестоимости

При аудите затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции аудитору необходимо проверить: правильность оценки материальных ценностей, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг); правильность отражения в бухгалтерском учете процесса приобретения и заготовления материалов в зависимости от принятой учетной политики; имели ли место факты списания на себестоимость затрат, и с относящихся к материалам, используемым в производстве, а также случаи списания на производственные счета стоимости НДС; были ли случаи отнесения на затраты основной деятельности материалов, использованных при строительстве, ремонте, содержании объектов социально-культурного назначения, которые должны быть списаны за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, или других источников финансирования; правильность установления норм расходов сырья и материалов в соответствии с уровнем технического состояния и технологии производства; правильность оценки и списания возвратных отходов; обоснованность включения в себестоимость расходов на оплату услуг товарных бирж, включая брокерские услуги и др.; правильность отражения в учете затрат на тару и упаковку; имеются ли системные положения о порядке выплаты премий за производственные результаты, в том числе вознаграждений по итогам работы за год; правильность начисления единого социального налога; правильность начисления амортизации по основным фондам; правильность отнесения расходов к прочим затратам; наличие смет расходов предприятия на от четный год по представительским расходам; наличие договора на подготовку и переподготовку кадров. Следует обратить внимание на расходы, не учитываемые в целях налогообложения (ст. 270 гл. 25 НК РФ).

При аудите калькулирования  себестоимости продукции (работ, услуг) необходимо проверить правильность классификации затрат: на производство продукции (основные и накладные); по способу включения в себестоимость продукции (прямые и косвенные); по составу (одноэлементные и комплексные); по отношению к объему производства (условно-переменные и условно-постоянные); по периодичности возникновения (текущие и единовременные); правильность учета затрат на производство продукции по статьям калькуляции; правильность ведения синтетического и аналитического сводного учета затрат на производство; правильность применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; правильность составления бухгалтерских проводок по учету затрат на производство; соответствие записей аналитического и синтетического учета по балансовым счетам 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» записям в Главной книге и балансе.⁴

2.2 Аналитическая процедура аудита на стадии планирования

Значение применяемых  аналитических процедур в процессе аудита издержек обращения в розничной  торговле состоит в том, что они  дают доказательства верности учета отдельных видов расходов и статей, позволяют дать оценку эффективности произведенных расходов как на дату составления отчетности, прошлые периоды, так и в обозримом будущем, а также помогают сконцентрировать внимание аудитора на «слабых звеньях», что сокращает объем проверки, ее трудоемкость, сроки и стоимость.

На стадии планирования аналитических процедур издержек обращения  осуществляется анализ: бухгалтерской  отчетности прошлых периодов;

прогнозной и сметной  бухгалтерской отчетности; внутренней управленческой отчетности; сведений о влиянии внешних факторов (например, о снижении спроса, вызвавшем изменение структуры товарооборота и, как следствие, уровня издержек обращения); информации о воздействии внутренних факторов (например, приобретение основных средств, открытие новых торговых точек, увеличение численности персонала, что влияет на изменение соответствующих видов издержек обращения); отраслевых статистических данных; нефинансовой информации (например, количественных показателей объема реализации, численности работников, размера торговой площади, количества магазинов в составе холдинга).

Главной целью использования  аналитических процедур на этой стадии является привлечение внимания аудитора к тем показателям расходов, по которым наблюдается отклонение от базовых величин и которые являются наиболее существенными.

В процессе планирования аудита издержек обращения в организациях розничной торговли необходимо поставить следующие задачи:⁵

1. Определение сущности и содержания деловой активности аудируемой организации. Здесь оцениваются изменения, произошедшие за отчетный период. Если аудит проводится не впервые, то сравниваются учетные и отчетные данные текущего года с уже проверенной информацией прошлых лет.

Например, факторами, которые  могут вызвать изменение издержек обращения в розничной торговле, являются: увеличение объемов деятельности и, как следствие, увеличение запасов; рост товарных запасов вследствие их нерентабельности; изменение способа доставки товаров; изменение структуры источников финансирования и т.п.

2. Определение зон возможных ошибок в учете издержек обращения. Для этого производится анализ структуры и динамики издержек обращения, списанных на реализованные товары и отраженных в общей сумме в отчете о прибылях и убытках (форма № 2) и по статьям отчета о расходах на продажу (форма № 5). Существенные неожиданные разницы могут быть следствием преднамеренных и непреднамеренных ошибок в учете и отчетности.

Если сумма необычных  колебаний велика, то аудитор должен установить, является ли это следствием воздействия нормальных экономических явлений (рост цен на услуги или снижение спроса на товары данной организации вызвали увеличение уровня издержек обращения и т.п.) или ошибкой (завышение суммы расходов вследствие неправомерного отнесения расходов на издержки обращения).

3. Сокращение детализированного тестирования. Если в ходе использования аналитических процедур на стадии планирования не обнаруживается необычных колебаний, то возможность существенных ошибок в учете расходов можно считать минимальной. Следовательно, аудитор может сократить дальнейшее детальное тестирование по проанализированным объектам, что экономит его время и материальные затраты.

При планировании аудита издержек обращения в организациях розничной торговли наиболее часто пользуются методом сравнительного анализа. Этот метод применяется для определения отклонений от среднеотраслевых, сметных показателей и значений прошлых периодов. Преимуществом отраслевого сравнительного анализа издержек обращения является то, что аудитор может оценить устойчивость финансовых позиций клиента. Главным же недостатком сравнительного отраслевого анализа является возможная неточность основанных на нем выводов из-за различий в хозяйственной деятельности входящих в совокупность организаций.

Полезным может быть метод сравнительного анализа фактических и плановых (сметных) показателей. В сметных и прогнозных данных содержатся оценки вероятных будущих результатов деятельности организации по видам расходов, их группам. Недостатком такого сравнения может являться то, что в сметах и прогнозах содержатся желаемые, а не вероятные результаты деятельности. Кроме того, совпадение фактических и прогнозных данных может быть результатом подгонки цифр. Поэтому при проведении такого анализа аудитору необходимо определить, являются ли плановые сметы реальными для исполнения; были ли фактические данные за текущий период изменены с целью достижения запланированных показателей. Для решения первого вопроса аудитор проводит разбор содержания и порядка составления сметы и обсуждает их с клиентом; для решения второго — детально тестируются фактические показатели.⁶

Метод сравнительного анализа  учетных и отчетных данных клиента за несколько временных периодов заключается в изучении отклонений (по сумме и в процентах) по выбранным показателям, а также процентных соотношений между промежуточными и итоговыми показателями в отчетности. Это наиболее распространенный и эффективный метод сравнительного анализа, так как, во-первых, он основан на доступной для аудитора отчетной информации за несколько периодов, а следовательно, не требует поиска базы сравнения, расчета среднеотраслевых показателей и т.п., а во-вторых, при таком сравнении учитываются особенности деятельности именно этой организации.

2.3 Стадия проверки затрат на производство

При использовании аналитических  процедур на стадии проверки по существу результаты их применения могут указывать на необходимость получения дополнительной информации по аудиту. На этой стадии аналитические процедуры применяются для получения фактического материала относительно определенных утверждений, касающихся любых видов расходов или деловых операций. При этом они представляют собой тщательные проверки всех значительных отклонений.

Аналитические процедуры  могут быть эффективны в отношении подтверждений, в которых потенциальные ошибки не очевидны при проверке фактических данных. Например, сравнение фактического числа работников на основе договоров с ними с ведомостями заработной платы может указать на выплаты несуществующим работникам, чего можно не заметить, проверяя отдельные деловые операции.

Процесс использования  аналитических процедур в ходе документальной проверки предполагает сравнение сумм первичных документов и соответствующих учетных регистров. Любое расхождение сумм по одной и той же операции, образующееся при переносе их из одного регистра в другой для обобщения данных по организации, квалифицируется как ошибка.

Виды документов и  регистров, подвергающихся сравнению, зависят от объекта аудита. Если проверяются издержки обращения, то анализируются книга аналитического учета издержек обращения в розничной торговле (при книжно-журнальной форме учета), Главная книга (счет 44 «Расходы на продажу»), форма № 5, соответствующие первичные документы и мемориальные ордера.

Транспортные расходы. При этом применяются факторные модели, вид которых зависит от вида оплаты за перевозки (сдельной или повременной). Влияние факторов описывается методами элиминирования (разниц, цепных подстановок).

Расходы на оплату труда. При этом аудитор учитывает в динамике: численность работников; размер средней заработной платы; изменение системы оплаты труда в отчетном периоде по сравнению с ба зисным; товарооборот при сдельной оплате труда; объем рабочего времени при повременной оплате труда.

Расходы на отчисления от заработной платы в зависимости  от фонда оплаты труда. Данные отчисления могут анализироваться по видам  и в целом в зависимости  от того, интересует ли аудитора только правильность общей суммы по данной статье или он проверяет и правильность отчислений в отдельные фонды. В целях подтверждения достоверности данной статьи важно учитывать не столько изменение ставки отчислений и суммы оплаты труда, сколько однонаправленность и сопоставимость отчислений и расходов на оплату труда.

Амортизационные отчисления зависят от вида основных средств, ставки амортизационных отчислений за каждый вид основных средств и периода  эксплуатации основных средств. Правильность отражения амортизационных отчислений связана с достоверностью данных о наличии, составе, движении основных средств организации. Для оценки риска фальсификации могут быть использованы результаты инвентаризации за прошлые и отчетный год. Кроме того, при проведении переоценки основных фондов необходимо проверить наличие актов оценщиков, на основании которых производилась переоценка, которая уменьшила стоимость основных средств и соответственно сумму начисляемого износа.

При документальной проверке сравниваются суммы по документам клиента с расчетами самого аудитора; количество и стоимость основных средств в ведомостях начисления износа — с данными инвентаризации; сопоставляются данные расчетов, мемориальных ордеров, Главной книги, отчета о расходах на продажу; сравниваются результаты переоценки в соответствующих актах со стоимостью основных средств в ведомостях по начислению износа.

Расходы на оплату процентов  за кредит определяются суммой кредита, ставкой процента за кредит и сроком кредита. Расчет влияния изменения  любого из факторов производится приемами элиминирования. При этом следует проверить обоснованность сумм кредитов, отраженных на счетах 66 и 67. При документальной проверке аналитические процедуры заключаются в сопоставлении процентов за кредит по каждому договору с расчетами аудитора, сравнении общей их суммы, отраженной в отчете о расходах на продажу организации за год. Если будут выявлены расхождения, то аналогичные действия следует произвести в увязке с периодом использования кредитов и начисления процентов по ним. Сравнению будут подлежать суммы, отраженные в книге аналитического учета издержек обращения и Главной книге по счетам 66, 67 и 92. Это позволит определить, по какому именно кредиту и в какой период были допущены ошибки в начислении процентов. Тщательной документальной проверке следует подвергнуть учет процентов по кредитам, по которым процентная ставка превышала учетную. Для этого в ходе аналитических процедур оценивается содержание кредитных договоров.