Адаптация плана счетов к задачам управленческого учета

Вся информация, отражаемая в финансовом учете, относится  к уже свершившимся фактам и не включает прогнозные показатели.

Управленческий  учет в первую очередь ориентирован на будущее. Важнейшей его составной  частью является планирование, которое  на основе имеющейся информации обязательно  включает расчет прогнозных величин. Если финансовый учет показывает, «как это было», то управленческий учет – «как это должно быть».

К информации, отражаемой в финансовом учете, предъявляется  требование максимальной точности. В  управленческом учете возможны приблизительные  оценки и ориентировочные показатели с целью более оперативного представления  информации.

В финансовом учете отчетность представляется по итогам за месяц, квартал, год. Сроки  представления устанавливаются  законодательно. В управленческом учете  не существует строгих временных  рамок подачи информации. Вместе с  тем при необходимости информация может представляться с любой нужной частотой. Сроки представления информации в управленческом учете устанавливаются непосредственно управленческим аппаратом предприятия.

Финансовый  учет базируется на таких принципах, как принцип двойной записи, обособленности предприятия, целостности, непрерывности  деятельности и др.

Управленческий  учет основывается на принципах целесообразности, сопоставимости данных, оперативности  предоставления информации. Что касается принципа двойной записи, то он может  как использоваться, так и не использоваться.

Законодательством предусмотрена ответственность  за нарушение методологии финансового  учета. В случае выявления фактов искажения информации, представленной в финансовой отчетности, к предприятию  могут быть предъявлены определенные санкции со стороны представителей органов государственной власти, акционеров, кредиторов и др.

Так как  ведение управленческого учета  не регламентировано законодательно, то ответственность за правильность его ведения также не предусмотрена. Другими словами, причиной привлечения  к ответственности могут стать  только сами управленческие решения, а  не какие-либо данные учета.

Финансовый  учет целиком и полностью строится на данных первичного бухгалтерского учета путем их обработки и  обобщения. Управленческий учет наравне  с информацией о фактически произошедших операциях, зарегистрированной в первичных  документах, использует массу дополнительных источников, как внутренних, так  и внешних.

В рамках системы управленческого учета  должны определяться задачи планирования и распределения ресурсов, а также  доведения до сотрудников различных  уровней стратегических планов предприятия. Т.е. он должен строиться таким образом, чтобы общие задачи, стоящие перед управленческой системой предприятия, распределялись между разными уровнями управления, где каждый менеджер несет свою долю ответственности за решение определенной части указанных задач; в то же время учетная система должна обеспечивать сопряженность и взаимосвязь различных информационных потоков как основу для взаимодействия всех функций управления. Наличие четко выработанных планов и графиков решения задач по времени позволяет изменять ход дел и определять, когда случаются отклонения от планируемого хода работ.

Можно выделить следующие основные требования к  управленческому учету:

- направленность на достижение поставленной цели предпринимательства;

- обеспечение альтернативных вариантов решения поставленной задачи;

- участие в выборе оптимального варианта и в расчетах нормативных параметров его исполнения;

- ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения;

- интерпретация выявленных отклонений, их анализ и выработка корректирующих воздействий.

В качестве объектов управленческого учета  выступают, с одной стороны, материальные, трудовые и финансовые ресурсы предприятия, с другой - непосредственно совокупность хозяйственных процессов и их результаты, составляющие финансово-хозяйственную  деятельность предприятия. Объекты  управленческого учета находят  свое отражение в информационной системе предприятия посредством  определенных приемов и способов, которые вместе образуют метод управленческого  учета.

К специфическим  способам управленческого учета  относят: планирование, нормирование, бюджетирование, анализ отклонений, систему контрольных счетов и некоторые другие.

Планирование - процесс принятия решений, в рамках которого анализируется информация о прошлой финансовой и производственной деятельности хозяйствующего субъекта, оцениваются потенциальные ресурсы  и разрабатываются цели предприятия  на перспективу, а также приоритетность решения задач для их достижения.

Нормирование - процесс научно обоснованного расчета  оптимальных норм и нормативов, направленный на обеспечение эффективного использования  всех видов ресурсов.

Бюджетирование - процесс разработки и составления бюджетов в соответствии с целями хозяйственной и финансовой деятельности предприятия.

Анализ  отклонений фактических размеров затрат и полученных финансовых результатов  от запланированных показателей  производится на основе выявления причин, вызвавших эти отклонения.

Контрольные счета - итоговые счета, выступающие  связующим звеном между финансовым и управленческим учетом. Записи на этих счетах производятся по итоговым суммам операций за отчетный период, систематизированным  по определенному признаку в накопительной  ведомости.

Введение  управленческого учета в практику работы предприятия направлено в  первую очередь на обеспечение менеджеров предприятия полной и достоверной  информацией, необходимой для контроля за хозяйственной деятельностью и принятия решений по результатам этой деятельности. Если внешнюю финансовую отчетность составляют по всему хозяйствующему субъекту и в ней находят отражение факты хозяйственной жизни, которые уже имели место, то управленческий учет включает в себя также информацию о деятельности отдельных подразделений предприятия, себестоимости реализации различных видов и групп товаров, уровнях прямых и косвенных расходов, издержках обращения по видам, местам возникновения, а также в части переменных и постоянных затрат. В то же время управленческий учет является неотъемлемой частью системы управления предприятием в рыночной экономике. В целом управленческий учет в отличие от финансового - учет не фактической величины имущества, затрат и доходов, состояния расчетов и обязательств, а учет факторов, обстоятельств и условий, влияющих на производственно-хозяйственную и финансовую деятельность предприятий. Он призван дать информацию для принятия решений по управлению экономикой предприятия и проверить эффективность выполнения принятых решений.

Организация управленческого учета должна обеспечивать распределение общих задач, стоящих  перед управленческим аппаратом  предприятия, между всеми уровнями управления таким образом, чтобы  каждый менеджер нес свою долю ответственности  за решение определенной части указанных  задач; одновременно учетная система  должна обеспечивать сопряженность  и взаимосвязь различных информационных потоков как основу для взаимодействия всех функций управления.

Подходы к использованию двойной записи для целей управленческого учета.

После Второй мировой войны во многих странах, принимавших в ней участие, началось восстановление разрушенной экономики. В конце 1940-х гг. Англо-американский совет по производительности обратил внимание на то, что динамика развития экономики США превосходила рост эффективности производства в других странах. Было принято решение командировать в США несколько бригад специалистов для изучения опыта управления промышленными предприятиями. Среди них была и группа бухгалтеров, которая изучила состояние бухгалтерского учета на предприятиях США; по изученным вопросам был представлен соответствующий отчет. Он был опубликован в Великобритании в 1950г. под названием «Управленческий учет» (Management Accounting), но ни в названии книги, переведенной позднее на русский язык, ни в предисловии к ней, ни в тексте этот термин не встречался.

Составители отчета об опыте ведения бухгалтерского учета в промышленности США основное внимание обращали на организацию управленческого (производственного) учета, основой  которого был контроль за издержками производства.

Внимание  к издержкам производства привело  американских бухгалтеров к формированию комплексной системы контроля издержек производства, которая получила название «управленческий учет». При этом учетом он назывался по инерции, поскольку выполнялся бухгалтерами. По своему содержанию управленческий учет значительно шире собственно учета, его можно назвать системой управления себестоимостью продукции. Но сохранение в названии этой системы контроля и управления термина «учет» правомерно, потому что учетные операции (учет производственных затрат, составление калькуляции нормативной себестоимости, калькулирование фактической себестоимости продукции) являются его основой.

Создание  системы «управленческий учет»  привело к необходимости существенного  повышения квалификационного уровня бухгалтера, его вхождения в бригаду  управления, повышения уровня и содержания учета.

В международной  практике существуют четыре варианта организации управленческого учета  в системе бухгалтерского учета.

При первых двух вариантах управленческий и  финансовый учет ведутся раздельно. Учет затрат в разрезе экономических  элементов и доходов по видам  деятельности ведется в финансовой бухгалтерии; учет затрат в разрезе  статей калькуляции и доходов  по видам вырабатываемой продукции (работ, услуг) – в управленческой. Для этой цели в организациях используются три класса счетов: счета финансового  учета, счета управленческого учета, счета забалансового учета. При этом учет затрат и доходов как в финансовом, так и в управленческом учете ведется методом «затраты – выпуск» и требует применения специальных счетов для отражения затрат в пределах установленных норм (стандартов) и по отклонениям от них.

При первом варианте для осуществления взаимосвязи  между финансовым и управленческим учетом используются специальные связующие  счета. При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится полностью автономным, а взаимосвязь между ними осуществляется оперативным путем, т.е. вне системы счетов бухгалтерского учета.

При третьем  варианте учет затрат в разрезе экономических  элементов и доходов по видам  деятельности ведется в финансовой бухгалтерии. Управленческий учет объединяется с оперативным учетом и ведется  без использования системы бухгалтерских  счетов.

При четвертом  варианте управленческий и финансовый учет ведутся в общей бухгалтерии  с и пользованием единого счетного плана. Этот вариант основан на полной интеграции учета затрат и доходов в объединенную бухгалтерию. В большинстве отечественных организаций применяется именно этот вариант организации бухгалтерского учета. По какому варианту целесообразнее организовать управленческий учет? Ответ на этот вопрос во многом зависит от того, какому счетному плану отдать предпочтение. В настоящее время эта проблема широко обсуждается в отечественной экономической литературе. Одна группа экономистов предлагает расширение действующего счетного плана, его приспособление к требованиям финансового и управленческого учета. Другая группа экономистов выбирает принятие нового плана счетов, согласно которому все счета синтетического учета подразделяются на три части.

Управленческий  учет может быть организован по-разному:

- без специального отражения операций управленческого учета на счетах бухгалтерского учета с применением двойной записи (т.е. синтетический учет не затрагивается);

- с отдельным отражением операций управленческого учета на счетах синтетического бухгалтерского учета (в том числе с применением разных вариантов корреспонденции счетов).

Естественно, самый простой вариант состоит  в том, чтобы отражать операции управленческого  учета в общей системе записей синтетического бухгалтерского учета без выделения отдельной корреспонденции счетов для этих операций. Другими словами, операции управленческого учета отражаются на соответствующих бухгалтерских счетах (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др.) и эти бухгалтерские счета являются как бы счетами управленческого учета.

Конечно, при таком варианте допускается  определенная относительность, так как разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий осуществляется в значительной мере условно. В системе бухгалтерского синтетического учета обороты финансового и управленческого учета отдельно не выделяются, разграничение в значительной мере происходит на уровне аналитического учета.

Конечно, при таком варианте допускается  определенная относительность, так  как разделение бухгалтерского учета  на финансовый и управленческий осуществляется в значительной мере условно. В системе бухгалтерского синтетического учета обороты финансового и управленческого учета отдельно не выделяются, разграничение в значительной мере происходит на уровне аналитического учета.

Реальное  выделение подсистем управленческого  и финансового учета осуществляется лишь после введения для них отдельной  корреспонденции счетов (двухкруговая система). При этом варианте счета  подразделяются на счета финансового  и управленческого учета нечисто  формально, а отражают реальные обороты  каждой из этих подсистем. На практике могут применяться разные варианты корреспонденции счетов и, соответственно, взаимосвязи финансового и управленческого  учета. Каждый из них имеет свои достоинства и недостатки и используется в тех или иных конкретных условиях.

Первый  вариант. Взаимосвязь между финансовым и управленческим учетом осуществляется при помощи контрольных счетов. К  ним относятся счета доходов  и расходов или элементов затрат финансовой бухгалтерии, с которых  обороты зачисляются на соответствующие  счета управленческой бухгалтерии. В случае прямой корреспонденции счетов управленческого учета с контрольным счетами финансового учета обеспечивается интегрированная, однокруговая система бухгалтерского учета в организации, но с выделением подсистем финансового и управленческого учета.

Второй  вариант. Используются парные контрольные  счета одного и того же наименования (отраженные, зеркальные счета или  счета-экраны). Через эти счета  обороты финансового и управленческого  учета разграничиваются изначально. При данном варианте подсистемы финансового  и управленческого учета являются автономными, замкнутыми.