Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций

Объект преступлений в сфере экономической деятельности, определяется в науке по-разному и является одним из самых дискуссионных в теории права.

Например, Н. Ф. Кузнецова считает, что родовой объект налогового преступления - уклонения от уплаты налогов и (или) сбора с физического лица - являются отношения, возникающие в сфере экономики РФ. А непосредственный объект данного преступления следует признать общественные отношения, обеспечивающие интересы экономической деятельности в сфере финансов в части формирования бюджета от сбора налогов с физических лиц. Курс уголовного права: Учебник: Т 1 / Под ред. Н. Ф. Кузнецовой и И. М. Тяжковой. - М.: Зерцало, 1999. С. 197

Бриллиантова А. В. дает следующее определение, объект преступления - установленный порядок уплаты физическими лицами налогов и (или) сборов. Уголовное право России. Части Общая и Особенная: учебник / под редакцией А. В. Брилиантова. - М.: Проспект, 2009. С. 657.

Под предметом преступления в науке уголовного права понимают овеществленный элемент материального мира, воздействуя на который виновный осуществляет посягательство на объект преступления.

Относительно рассматриваемой ст. 198 УК РФ предметом преступления является неуплаченный налог и (или) сбор в крупном либо особо крупном размере. Неуплаченный налог и (или) сбор характеризует предмет с качественной стороны, соответственно крупный размер с количественной стороны.

Согласно примечанию к статье 198 УК РФ: крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более ста тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая триста тысяч рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей.

Признание уклонения крупным либо особо крупным, зависит от наличия нескольких факторов: 1) временного; 2) количественного; 3) долевого

Сочетание этих факторов позволяет выделить две разновидности крупного либо особо крупного размера налогов и (или) сборов:

Первая разновидность учитывает только количественный фактор. Это указано и в п. 12 Постановления от 28 декабря 2006 г. № 64 Пленума ВС РФ: «Порядок определения неуплаченной доли налогов (сборов) не относится к случаям, когда крупный или особо крупный размер составляет более трехсот тысяч рублей или более одного миллиона пятисот тысяч рублей для соответствующих частей ст.198 УК РФ …» Постановление Пленума Верховного Суда РФ «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» от 28.12.2006 г. № 64 // Бюллетень Верховного Суда РФ. - 2007. - № 3; Российская газета . 2006. 31 дек.

Вторая разновидность крупного размера принимает во внимание все факторы, используемые законодателем при формулировании крупного размера: временной, количественной и долевой. То есть для признания деяния преступным необходимо, что бы уклонение продолжалось подряд в течение трех финансовых лет подряд и доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышала 10 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов; при этом сумма неуплаченных налогов и (или) сборов должна превышать 100 тыс.

И на этом этапе возникает ряд вопросов. Прежде всего, по «трем финансовым годам подряд». Понимание термина «подряд»: очевидно, что между отдельными финансовыми годами не должно быть перерыва, один должен следовать за другим. Возьмем в пример деятельность индивидуального предпринимателя за пять лет, где можно найти три отстоящих друг от друга финансовых года. Совокупность неуплаченных налогов, по которым отвечает другим признакам крупного размера (и 10 % в доле превышает, и сумма их больше ста тысяч.), например это может быть совокупность по первому, третьему и пятому году работы - состава уклонения нет. Но логично возникает вопрос, связанный со сроком давности привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов. По ч. 1 ст. 198 УК РФ он равен двум годам после совершения преступления, поскольку преступление по ч. 1 отнесены законодателем к преступлениям небольшой тяжести. Соответственно в рассмотренном примере лицо должно быть освобождено от уголовной ответственности, если три финансовых года подряд приходятся на первые три (из пяти) года хозяйственной деятельности. На этом подобные вопросы не исчерпываются.

Объективная сторона преступления. Ее составляют элементы противоправного поведения, которые характеризуют его как определенный акт внешнего проявления в объективной действительности. Теория права и государства: учебник / Под ред.проф В. В. Лазарева. М.: Право и закон, 2001. - С. 328. Данные элементы имеют разное уголовно-правовое значение. Общественно опасное деяние, преступное последствие, а так же причинная или иная детерминирующая связь между ними являются обязательными признаками состава преступления. Место, время, обстановка, способы и средства совершения преступления являются его факультативными признаками. Объективные признаки преступления составляют основу его уголовно правовой квалификации.

Объективная сторона преступления связанного с уклонением от уплаты налогов и сборов с физического лица, заключается в действии (бездействии) и включает два способа совершения деяния: а) непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых обязательно; б) включение в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный) / под. ред. А. И. Чучаева. - М.: Инфра-М , 2009. - С. 569.

Неуплата налога без использования названных в законе способов считается налоговым правонарушением (ст. 122 НК РФ).

Первый способ: непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых является обязательным, т. е не подача указанных документов в налоговые органы в порядке и сроки, установленные законодательством о налогах и сборах. Для каждого вида налога эти сроки установлены отдельно. Примером, может служить налог на доходы физических лиц, плательщик обязан представить налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего учета не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 229 НК РФ).

Налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также других данных, связанных с исчислением и уплатой налога (ст. 80 НК РФ).

В Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» дается разъяснение понятия «иные документы» указанные в ст. 198 УК РФ и их перечень. Под иными документами следует понимать любые предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законом документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов (п.5).

Второй способ уклонения от уплаты налогов и (или) сборов - это включение в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений, т.е указание в них любых не соответствующих действительности данных, влияющих на правильное исчисление и уплату налогов и сборов.

Однако если налогоплательщик не представил или включил заведомо ложные сведения в указанные документы, но в последствии до истечения срока уплаты налога, добровольно ее уплатил, в таком случае в его действиях состав преступления. Если говорить о моменте окончания преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, то в соответствии с налоговым законодательством срок представления налоговой декларации и сроки уплаты налога (сбора) могут не совпадать, и моментом окончания преступления следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.

2.2 Субъект субъективная сторона

Субъект преступления - это лицо, совершившее преступление. Особенности субъекта зависят от вида преступления. Так, субъектом преступления может быть только вменяемое (т. е. способное осознавать общественно опасный характер своего деяния) физическое лицо, достигшее установленного возраста привлечения к уголовной ответственности. В некоторых случаях необходимы специальные признаки, которыми должны обладать субъекты преступления для того, чтобы быть привлеченными к уголовной ответственности по отдельным категориям дел. Теория права и государства: учебник / Под ред.проф В. В. Лазарева. М.: Право и закон, 2001. - С. 330.

Субъект преступления предусмотренного ст. 198 УК РФ является специальным. Это достигшее 16 лет, вменяемое, физическое лицо (гражданин РФ, иностранный гражданин, лицо без гражданства), на которое в соответствии с законодательством о налогах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов.

По мнению Пленума Верховного Суда РФ, субъектом преступления может быть также физическое лицо, осуществляющее представительство в совершении действий, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в соответствии со ст. 26, 27, 29 НК РФ, и лицо, фактически осуществляющее предпринимательскую деятельность через подставное лицо (п. 6). Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный) / под. ред. А. И. Чучаева. - М.: Инфра-М , 2009. - С. 572.

Субъективная сторона преступления представляет собой психическое отношение лица к совершаемому им общественно опасному деянию, характеризующееся виной, мотивом, и целью.

Субъективная сторона преступления по ст. 198 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица» характеризуется виной в форме прямого умысла. Виновный должен осознавать, что уклоняется от уплаты налогов и (или) сборов в крупном размере, путем непредставления декларации о доходах в налоговый орган, зная о возложении на него обязанности представить такую декларацию, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных.

Мотив и цель не являются признаками субъективной стороны данного состава преступления и на квалификацию содеянного не влияют.

У данной статьи существует только один квалифицирующий признак, т. е. отягчающий обстоятельства и включенный в состав преступления - это совершение деяния в особо крупном размере.

2.3 Уголовная ответственность за  уклонение от уплаты налогов  и (или) сборов с физического лица

Как говорилось уже ранее, наказания за налоговые преступления неоднократно претерпевали достаточно существенные изменения в рамках действия УК РФ 1996 г. Так Законом от 25 июня 1998 г. № 92-ФЗ было значительно усилено наказание за уклонение от уплаты налогов и (или) страховых взносов. По ч. 1 ст. 198 УК РФ этим законом был увеличен максимально возможный размер штрафа - с 500 до 700 МРОТ; вместо обязательных работ, введен арест; максимальный срок лишения свободы повышен с одного до двух лет; по ч. 2 ст. 198 УК РФ, штраф не увеличен, а изменилось выражение штрафа (который определяется в размере заработной платы или иного дохода осужденного) и стало возможным его наложение за период не от пяти, а от семи месяцев; максимальным сроком лишения свободы стало не три, а пять лет. Закон от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ в основном понизил наказуемость налоговых преступлений. По ч. 1, и ч. 2 ст. 198 УК РФ законодатель вернул максимум, который существовал на период принятия УК РФ 1996 г.: по ч. 1 - максимально возможное наказание не два, а один год лишения свободы, по ч. 2 - максимально возможное наказание не пять, а три года лишения свободы.

---

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1.  Налоговое правонарушение

1.1 Понятие и признаки  налогового правонарушения

Налоговое правонарушение - виновно совершенное, вредное, противоправное деяние (действие или бездействие), за которое НК РФ установлена ответственность (ст. 106 НК РФ) [2].

Признаки налогового правонарушения включают противоправность, реальность, вредность, виновность, наказуемость.

Противоправность состоит в нарушении действующих норм налогового законодательства. Совершение вредного, осуждаемого деяния, причиняющего ущерб общественным отношениям, но не предусмотренное НК РФ в качестве налогового правонарушения, не является основанием налоговой ответственности. Например, перерегистрация налогоплательщика в оффшорной зоне или иные способы оптимизации налогообложения не поощряются государством, но и налоговым правонарушением признаваться не могут[3]. Квалификации деяния в качестве налогового правонарушения по аналогии также не допускается.

Налоговое правонарушение должно быть совершено реально. Это означает, что ответственность наступает только за фактически совершенное, то есть объективированное вовне деяние. При этом налоговое правонарушение может выразиться в форме действия или бездействия. Первое предполагает несоблюдение запретов, второе - неисполнение обязанностей. Субъективное вменение, то есть ответственность за какие-либо проявления психической деятельности (мысли, чувства, намерения, убеждения) или за определенные качества личности (национальность, вероисповедание, социальное положение, родственные или дружеские связи), не допускается. Cogitationis poenam nemo patitur - никто не несет ответственности за свои мысли[6]. Например, руководитель и главный бухгалтер организации могут сколь угодно долго мечтать, обсуждать и планировать налоговое правонарушение, но сама по себе такая деятельность - до реального воплощения незаконной идеи на практике - не влечет привлечение к ответственности.

Вредность деяния не названа законодателем в качестве обязательного признака налогового правонарушения. Такое положение, видимо, связано с преобладанием в налоговом праве формальных составов, ответственность за совершение которых наступает независимо от того, причинен ли реальный ущерб, возникли или нет негативные материальные последствия.

К сожалению, в литературе нередко смешивается вредность как общее свойство любого правонарушения и вред как реальные последствия отдельных правонарушений. Любое правонарушение причиняет вред действующему правопорядку, хотя этот вред не всегда может быть выражен материально. "Общественная вредность является сущностным свойством правонарушения, которое причиняет вред обществу и интересам отдельных граждан независимо от осознания данного обстоятельства законодателем". Именно вредность (общественная опасность - по уголовно-правовой терминологии) деяния обусловливает его нормативное запрещение. Если поведение лица не несет никаких существенных угроз общественным или частным ценностям, запрещать его не имеет смысла[12].

Наказуемость. Не всякое неисполнение юридической обязанности или несоблюдение запрета, установленного налоговым законодательством, является налоговым правонарушением. Им признаются лишь деяния, совершение которых влечет применение налоговых санкций[4].

Виновность выражается в психически-волевом отношении нарушителя к правонарушению и его вредным последствиям. Правонарушение возможно только тогда, когда у нарушителя существует реальная возможность выбора своего поведения, иными словами, когда они могут поступить по-разному - правомерно или неправомерно в зависимости от своего сознательно-волевого усмотрения. То есть у нарушителя должна быть осознанная возможность не совершать налоговое правонарушение. Виновность заключается в том, что лицо умышленно или по неосторожности выбирает неправомерное поведение в сфере налогообложения[6].

НК РФ нормативно закрепляет две формы вины - умысел и неосторожность. Умысел (dolus - по лат.) предполагает, что лицо, совершившее налоговое правонарушение, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Неосторожность (culpa - по лат.) представляет собой такую форму вины, при которой лицо, совершившее налоговое правонарушение, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредный характер последствий, возникших из-за этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. Как видим, НК РФ не выделяет в качестве разновидности неосторожной вины самонадеянность, сущность которой состоит в том, что нарушитель, предвидя возможность наступления вредных последствий своего действия (бездействия), без достаточных к тому оснований самонадеянно рассчитывает на их предотвращение[3].

Виновность организации согласно НК РФ определяется на базе субъективно-правового подхода, то есть через виновность ее должностных лиц либо представителей. Таким образом, в налоговом законодательстве нашла отражение концепция, согласно которой определить собственную волю организации, отличную от сознания и воли ее работников, практически невозможно; цели юридического лица реализуются волевыми решениями его работников; правонарушение организации обусловливается правонарушениями его должностных лиц, а вина организации выявляется через психическое отношение последних к совершенному правонарушению.

Данная концепция не раз подвергалась справедливой критике. "Будучи организацией, созданной для самостоятельного хозяйствования, с определенным имуществом, - отмечает Е.А. Суханов, - юридическое лицо является вполне реальным образованием, не сводимым ни к своим участникам, ни тем более к работникам, которые в этом качестве не имеют никаких прав на его имущество и ни при каких обстоятельствах не отвечают по его долгам"[8]. Попытки представить юридическое лицо как механическую совокупность ее работников и учредителей мы считаем несостоятельной. Действительно, юридическое лицо представляет собой объединение людей для реализации некоторых общих целей. Однако результатом такой интеграции является совершенно новый субъект права, самостоятельный фактически и юридически, обладающий качеством системности, то есть наделенный собственными персонифицированными качествами, не сводимыми к характеристикам составляющих его частей. Этот субъект может проявлять собственную волю и действовать виновно, независимо от виновности или невиновности отдельных его работников.

Таким образом, вина одного самостоятельного субъекта права определяется через виновность другого, что является не самым лучшим вариантом нормативного решения проблемы.

 

1.2 Состав налогового  правонарушения

 

Состав налогового правонарушения – это система элементов, необходимых и достаточных для квалификации содеянного как налогового правонарушения и, следовательно, для применения к правонарушителю мер юридической ответственности [9].

Состав налогового правонарушения, как и любого другого правонарушения, включает в себя четыре элемента: объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона (Рисунок 1).

 

Остановимся наиболее подробно на каждом из элементов состава налогового правонарушения.

Объект налогового правонарушения.

Под объектом правонарушения понимаются те охраняемые законом общественные отношения, интересы и ценности, на которые посягает правонарушитель и которым причиняется вред. Налоговые правонарушения также имеют свой объект.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований[2].

К конституционной обязанности налогоплательщиков платить налоги воплощен публичный интерес всех членов Общества. Поэтому законодательство о налогах и сборах, охраняя интересы государства в области взимания налогов с целью финансового обеспечения своей деятельности, защищает и интересы Общества в целом. Таким образом, все налоговые правонарушения посягают на правоотношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, наносят вред правомерным финансовым интересам государства и Общества[12].

Итак, общим для всей совокупности налоговых правонарушений объектом является группа общественных отношений, регулируемых и защищаемых законодательством о налогах и сборах, т.е. налоговая система страны.

При этом каждое из налоговых правонарушений имеет непосредственный объект, то есть посягает на конкретное общественное отношение, охраняемое нормой налогового права. Например, незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика нарушает установленный законодательством порядок проведения налоговых проверок. Объектом такого правонарушения, как неуплата сумм налога, являются охраняемые законом интересы государства в полноте и своевременности поступления налогов в бюджет.

Условно, в зависимости от объекта посягательства, налоговые правонарушения можно разделить на две группы:

-  правонарушения в сфере осуществления налогового контроля;

-  правонарушения против порядка исчисления и уплаты налогов.

Вместе с тем, по мнению кандидата юридических наук Пепеляева С.Г. можно выделить следующие родовые объекты налогового правонарушения: против системы налогов; против прав и свобод налогоплательщиков; против исполнения доходных частей бюджетов; против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщиков; против контрольных функций налоговых органов; против порядка ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской и налоговой отчетности; против обязанностей по уплате налогов[11].

Объективная сторона характеризует правонарушение как деяние, т.е. акт поведения. Её образует само противоправное деяние, причиненные негативные последствия и причинная связь между деянием и его последствиями [8]. Характеристика объективной стороны правонарушения определяется нормативными правовыми актами – действия или бездействие, способ, место, обстоятельства его совершения, тяжесть причиненного вреда. Составы правонарушений, а соответственно, и применяемые меры ответственности различаются в зависимости от наличия или отсутствия установленных законом элементов объективной стороны. Например, в зависимости от размера суммы неуплаченного налога деяние физического лица может быть признано либо налоговым правонарушением, либо преступлением.

Налоговые правонарушения могут совершаться как путем активных противоправных действий, например, дача свидетелем, вызываемым по делу о налоговом правонарушении, заведомо ложных показаний, так и путем бездействия – неисполнения предписываемых законом обязанностей – например, не перечисление в бюджет сумм налога налоговым агентом. Для квалификации некоторых налоговых правонарушений не имеет значения, в какой форме они совершены – действий или бездействия. Так, грубым нарушением правил учета доходов, расходов и (или) объектов налогообложения признается и несвоевременное отражение (бездействие), и неправильное отражение (действия) на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций.

Следует также отметить, что в зависимости от наличия или отсутствия вредных последствий все правонарушения можно разделить, соответственно на материальные и формальные.

Субъект налогового правонарушения.

В соответствии со ст. 107 НК РФ под субъектом налогового правонарушения понимается лицо, совершившее противоправное деяние и подлежащее налоговой ответственности. Таким лицом может быть как физическое лицо, так и организация. При этом, физическое лицо может выступать в качестве субъекта налогового правонарушения, если оно достигло шестнадцатилетнего возраста и является вменяемым[2].

Физическое лицо признается невменяемым, если в момент совершения деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, находилось в состоянии, при котором не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Доказательством такого психического состояния лица служат медицинские документы, которые по смыслу, содержанию и дате должны относиться к тому периоду времени, в котором совершено налоговое правонарушение.

В качестве субъекта отдельных налоговых правонарушений могут выступать только те физические лица, которые имеют налоговый статус индивидуального предпринимателя. Так, не привлекаются к ответственности за уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.117 НК РФ) физические лица, не осуществляющие предпринимательскую деятельность, а также не являющиеся частными нотариусами, частными охранниками, частными детективами[2].

Существует мнение, что ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах целесообразно установить с 14-летнего возраста, так как при действующих правилах открыты широкие возможности для проведения различных операций через малолетних лиц в целях минимизации налогов и уклонения от ответственности за налоговые правонарушения, для оформления на их имя недвижимости и т.д.

С нашей точки зрения, с такой позицией трудно согласиться. К ответственности может привлекаться только лицо, способное в силу возраста осознавать противоправность своих поступков. Налоговое законодательство довольно сложно для понимания. К тому же в учебных заведениях среднего образования так и не приступили к преподаванию налогового права.

Субъективная сторона налогового правонарушения.

Субъективная сторона налогового правонарушения характеризуется виной правонарушителя. При этом вина как психическое отношение лица к совершенному деянию может иметь разные формы – умысел и неосторожность.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, когда лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своего деяния и желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий такого деяния (п.2 ст.110 НК РФ). Осознание противоправности означает осведомленность лица о том, что деяния, которые оно совершает, нарушают налоговое законодательство и запрещены им под страхом ответственности. Правонарушитель, действующий умышленно, может активно желать наступления вредных последствий, а может игнорировать их, сознательно предполагая при этом их наступление.

Неосторожность всегда характеризуется тем, что правонарушитель не осознавал противоправного характера своего деяния либо вредный характер наступивших последствий, хотя должно было и могло это осознавать (п.3 ст.110 НК РФ) [7].

Как видим, закон устанавливает обязанность лица осознавать противоправный характер своего деяния и возможных последствий, хотя в данном случае правонарушитель не считает свои действия или бездействие нарушением норм налогового законодательства. Напротив, он ошибочно полагает их правомерными, не противоречащими закону. Субъект не только не стремится к вредным последствиям, он вообще не думает о возможности их наступления. Однако закон исходит из того, что ему надлежит действовать ответственно, опираясь на нормы права, всесторонне анализировать свое поведение, при принятии решения учитывать возможные последствия своих действий (бездействия). Поэтому незнание установленных законом обязанностей, небрежное отношение к ним, отсутствие должной предусмотрительности не может служить оправданием неправомерных действий (бездействия) [9].

Однако, следует отметить, что большинство составов налоговых правонарушений сформулированы без указания на какую-либо конкретную форму вины. Поэтому, как правило, для квалификации налогового правонарушения не имеет значения, совершалось оно умышленно или неосторожно.

Следует отметить и тот факт, что вина как психическое отношение субъекта к своему деянию подразумевает, что правонарушитель обладает сознанием и волей. Наличие этих качеств у физических лиц не вызывает сомнений. Говорить же о субъективном, психическом отношении организаций к своему поведению и его последствиям можно лишь весьма условно. Учитывая, что организация также может являться субъектом налогового правонарушения, законодатель установил, что вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п.4 ст.110 НК РФ).

 

2. Уголовная ответственность  за нарушение законодательства  о налогах и сборах

2.1 Понятие, принципы и  стадии уголовной ответственности

Преступление порождает уголовно-правовые последствия, выражающиеся в ответственности виновного, в наказании и в признании его лицом, имеющим судимость. Эти последствия находятся в тесной взаимосвязи и взаимозависимости. Первичным, детерминирующим звеном в этой связи является уголовная ответственность. Она не зависит от наказания и судимости, в то время как наказание и судимость вторичны, производны от уголовной ответственности.

Вместе с тем, каждое уголовно-правовое последствие выступает и может рассматриваться как относительно самостоятельный социально-правовой феномен, имеющий имманентные ему признаки, свое содержание, объем и пределы. Уголовная ответственность является разновидностью юридической. Ее содержание не раскрывается уголовным законом, хотя сам термин "Уголовная ответственность" используется в ряде статей, как Общей, так и Особенной части[6].

В теории уголовного права понятие уголовной ответственности дискуссионно. Можно выделить четыре основные позиции. Во-первых, она понимается как обязанность лица, совершившего преступление, отвечать за содеянное в соответствии с уголовным законом. Эта точка зрения изложена во многих учебных и научных работах. Во-вторых, уголовной ответственностью предлагается считать все меры уголовно-правового воздействия, применяемые к преступнику. В-третьих, под ней понимается уголовно-правовое отношение в целом, т.е. урегулированное уголовным законом отношение между преступником и государством в лице правоприменительных органов. В-четвертых, в последние годы среди ученых юристов наметился более широкий и конструктивный подход к определению уголовной ответственности [5]. Выделяют два ее аспекта – негативный (ретроспективный) и позитивный (перспективный). Первый аспект предполагает ответственность за уже совершенное преступление. Второй – это ответственность, лежащая в основе правомерного поведения и выражающаяся в осознании индивидом своей обязанности не совершать запрещенного уголовным законом преступного деяния, т.е. фактическое соблюдение им требований и предписаний уголовно-правовых норм.

В широком значении, понятие ответственности трактуется как отношение лица к обществу, государству, к другим лицам в смысле выполнения определенных обязанностей. В узком, или специально-юридическом, значении ответственность интерпретируется как реакция государства на совершенное правонарушение.

В этом смысле, во-первых, уголовная ответственность связана с государственным принуждением, т.е. всегда предполагает возникновение охранительного правоотношения, в котором одна сторона (преступник) обязана подчиниться требованию другой (государство в лице его органов и должностных лиц). Государственное принуждение выступает содержанием уголовной ответственности и реализуется через деятельность его специальных органов[9].

Во-вторых, уголовная ответственность характеризуется определенными лишениями, которые виновный обязан претерпеть. Лишение определенных благ – объективное свойство ответственности, реакция государства на вред, причиненный преступником.

Специфика лишений (а значит, и ответственности) состоит в том, что они наступают как дополнительные неблагоприятные последствия за совершенное преступление. Негативные последствия могут быть: а) личного (например, лишение свободы, арест, исправительные работы и т.п.); б) имущественного (штраф, конфискация имущества); в) нравственного характера (признание вины, осуждение, порицание, ограничение духовных потребностей и т.д.).

При этом важно иметь в виду следующее. Применение тех или иных мер уголовной ответственности всегда означает претерпевание преступником каких-либо лишений, стеснение его свободы, умаление чести, достоинства, влечет издержки имущественного характера.

В-третьих, уголовная ответственность наступает только за совершенное преступление. Не могут выступать в качестве оснований уголовной ответственности деяния, хотя внешне и сходные с преступлениями, но не являющиеся таковыми в силу своей общественной значимости. К ним уголовный закон относит необходимую оборону (ст. 37 УК РФ), крайнюю необходимость (ст. 39 УК РФ), обоснованный риск (ст. 41 УК РФ) и др.

Изложенное позволяет выявить цепочку взаимосвязанных звеньев в решении вопроса о понятии уголовной ответственности. Суть этой взаимосвязи заключается в том, что уголовное регулятивное правоотношение может в полном объеме реализоваться лишь через уголовную ответственность, уголовную санкцию и в необходимых случаях – уголовное наказание. Уголовная ответственность, таким образом, выступает как правоотношение, возникающее между государством и преступником по поводу его личных или имущественных прав[4]. Возникая в рамках регулятивного отношения, уголовная ответственность, однако, реализуется не сразу. Уголовная ответственность реализуется в присущих ей формах, соответствующих определенным стадиям самого процесса ее реализации.

 

2.2 Принципы уголовной ответственности:

1.  Принцип законности. Уголовная ответственность по УК РФ основывается на принципе законности. Принцип законности уголовной ответственности прежде всего означает, что при определении преступности и наказуемости следует исходить из формулы: нет преступления и нет наказания без указания о том в уголовном законе. В ст. 3 УК принцип законности раскрывается следующим образом: 1. Преступность деяния, а также его наказуемость и иные уголовно-правовые последствия определяются только настоящим Кодексом; 2. Применение уголовного закона по аналогии не допускается [8].

2.  Принцип равенства граждан перед законом. Уголовная ответственность по УК основывается на принципе равенства граждан перед законом. Равенство граждан перед уголовным законом проявляется в установлении одинаковых оснований и пределов уголовной ответственности, одинаковых оснований к освобождению от уголовной ответственности и наказания, одинаковых оснований и условий к погашению правовых последствий судимости. В ст. 4 УК принцип равенства граждан перед законом раскрывается в следующей формулировке: "Лица, совершившие преступления, равны перед законом и подлежат уголовной ответственности независимо от пола, расы, национальности, языка, происхождения, имущественного и должностного положения, места жительства, отношения к религии, убеждений, принадлежности к общественным объединениям, а также других обстоятельств". Установление по действующему уголовному законодательству в некоторых случаях повышенной или пониженной уголовной ответственности для некоторых категорий преступников или специальных наказаний (при рецидиве, опасном рецидиве и особо опасном рецидиве преступлений, в отношении несовершеннолетних, женщин, некоторых категорий должностных лиц) нисколько не противоречит принципу равенства граждан перед законом, так как указанные категории граждан несут уголовную ответственность за совершение преступлений на равных началах и условиях перед законом.

3.  Принцип вины. Уголовная ответственность по уголовному праву России основывается на принципе вины. В ч. 1 ст. 5 УК указывается: "Лицо подлежит уголовной ответственности только за те общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно опасные последствия, в отношении которых установлена его вина". Согласно предписанию ч. 2 ст. 5 УК объективное вменение, т.е. уголовная ответственность за невиновное причинение вреда, не допускается[10]. Лица, совершившие общественно опасные деяния при отсутствии вины, при наличии признаков случая или в состоянии невменяемости, не подлежат уголовной ответственности, а к невменяемым при необходимости применяются принудительные меры медицинского характера.

4.  Принцип справедливости. Уголовная ответственность по УК основывается на принципе справедливости, что проявляется в отнесении тех или иных деяний к преступлениям небольшой или средней тяжести, к тяжким либо особо тяжким преступлениям. Справедливость уголовной ответственности реализуется как законодателем при дифференциации ее за отдельные виды преступления, так и судом при индивидуализации наказания. Хотя уголовный закон устанавливает одинаковые для всех граждан наказания за совершение того или иного преступления, обстоятельства, при которых они совершаются, а также лица, их совершающие, в каждом конкретном случае существенно различаются по самым разнообразным параметрам[7]. Поэтому, чтобы наказание было справедливым и соответствовало тяжести совершенного преступления и личности виновного, необходим индивидуальный подход к каждому случаю его назначения.

5.  Принцип гуманизма. Согласно УК уголовная ответственность устанавливается и реализуется на принципе гуманизма. "Наказание и иные меры уголовно-правового характера, применяемые к лицу, совершившему преступление, - говорится в ч. 2 ст. 7 УК, - не могут иметь своей целью причинение физических страданий или унижение человеческого достоинства".

Знание принципов уголовной ответственности имеет исключительно важное практическое значение. Коль скоро принципы уголовного права и уголовной ответственности - это основополагающие (отправные) нормативные положения, то они в затруднительных правоприменительных ситуациях позволяют находить оптимальные и правильные решения. Знание принципов уголовного права и уголовной ответственности играет важную роль в нормотворческой деятельности, предупреждает появление в уголовном законодательстве норм и институтов антидемократического характера, не соответствующих этим принципам[12].

Итак, принципы уголовной ответственности обеспечивают проведение единой линии уголовной политики, они помогают преодолевать пробелы и противоречия в уголовном законодательстве, способствуют предупреждению случаев появления реакционных законов и нарушения прав и свобод граждан в ходе борьбы с преступностью.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.3 Стадии реализации уголовной ответственности

 

Известно, что возникшая в глубине регулятивного уголовно-правового отношения уголовная ответственность реализует свои содержательные и функциональные потенции не одновременно (не одноактно). Мгновенно она реализуется лишь в двух возможных случаях: в результате смерти лица, совершившего преступление, или при исполнении смертной казни путем расстрела. В своем же естественном развитии уголовная ответственность реализуется в присущих ей формах, соответствующих определенным стадиям самого процесса реализации [4].

Суть первой стадии - стадии привлечения виновного в совершении преступления к уголовной ответственности - может реализоваться:

а) в форме ограничений уголовно-процессуального характера, воплощаемых, в частности, в различных мерах пресечения;

б) в форме безусловного освобождения от уголовной ответственности, например при истечении сроков давности уголовного преследования.

Содержание второй стадии - стадии осуждения (порицания) лица, совершившего преступление, - включает в себя следующие формы реализации уголовной ответственности:

а) безусловное освобождение виновного от уголовного наказания, например при истечении сроков давности исполнения обвинительного приговора;

б) реальное назначение уголовного наказания.

Третья стадия - стадия исполнения уголовного наказания - характеризуется такими формами реализации уголовной ответственности, как:

а) ограничения, обусловленные спецификой уголовно-исполнительных правоотношений, что, в свою очередь, зависит, например, от вида назначенного судом уголовного наказания, режима его отбывания и т.д.;

б) замена одного вида наказания другим, более мягким или более тяжким видом наказания (например, в случае злостного уклонения от уплаты штрафа, от отбытия исправительных работ и т.д.);

в) условно-досрочное освобождение от отбывания наказания.

В тех случаях, когда исполнение уголовного наказания влечет за собой в качестве неизбежного следствия судимость, уголовная ответственность реализуется в форме разного рода правоограничений, предусмотренных различными отраслями права (например, лишение избирательного права на период отбывания осужденным наказания в виде лишения свободы, запрет на занятие определенных должностей при наличии судимости и т.д.) [6].

Уголовная ответственность может быть реализована на любой из перечисленных стадий, взятых в отдельности или при наличии их определенного допустимого сочетания, так как названные стадии, обладая относительной самостоятельностью (автономностью), способны при соответствующих обстоятельствах дополнять друг друга, трансформируя ее из уголовно-правовой потенции в социально-правовую реалию. Вместе с тем важно заметить: на какой бы стадии уголовная ответственность себя ни реализовала, неизменным остается положение, что все это может быть осуществлено лишь в рамках регулятивного уголовно-правового отношения. Неразрывность уголовной ответственности и регулятивного уголовного правоотношения отнюдь не означает их абсолютное тождество. Их "сотрудничество" заключается лишь в том, что они возникают одновременно и действуют в одних и тех же временных рамках: от совершения преступления до снятия или погашения судимости в установленном законом порядке. Уголовная ответственность и регулятивные уголовно-правовые отношения есть прежде всего схожесть различий, нежели различие схожестей[12].

Их различие заключается, в частности, в том, что регулятивные уголовные правоотношения шире по объему, нежели отношения уголовной ответственности, - как мы уже отмечали, последние есть всего лишь юридическое содержание первых. Кроме того, функции регулятивных правоотношений характеризуются наполнением отношений уголовной ответственности конкретным содержанием, последние же доводят это содержание до виновного в совершении преступления человека. Единственной задачей регулятивных уголовно-правовых отношений является создание необходимых условий для привлечения лица, совершившего преступление, к уголовной ответственности. Отношения же уголовной ответственности эту ответственность реализуют (полностью или частично).

Выражая свое видение проблемы уголовной ответственности, не полностью совпадающее с существующими в юридической литературе точками зрения, можно заключить, что уголовная ответственность - это специфические правоотношения, возникающие с момента совершения преступления, в рамках которых и на основании уголовного закона уполномоченный на то государственный орган осуждает (порицает) преступное деяние лица, его совершившего, ограничивает его правовой статус и возлагает на него обязанность вынужденно претерпеть лишения личного имущественного или неимущественного (а возможно, того и другого вместе) характера исключительно с целью положительной корректировки сознания и поведения виновного.

Уголовная ответственность, являясь разновидностью социальной ответственности, существует и реализуется лишь в рамках регулятивных уголовных правонарушений[14]. Она возникает с момента совершения преступления и прекращает свое существование либо со смертью виновного, либо с момента погашения или снятия с него судимости в установленном законом порядке. Уголовная ответственность, выступая в роли социально-правового регулятора, в присущих ей формах стремится положительно ресоциализовать интеллектуально-волевую деятельность человека, совершившего преступление.

 

 

 

3. Основание уголовной ответственности

 

Проблема основания уголовной ответственности рассматривается в двух аспектах - философском и юридическом.

Философский аспект проблемы заключается в решении вопроса, почему человек должен нести ответственность за свои поступки. Юридическая наука исходит из того, что социальным основанием для возложения на человека ответственности за общественно значимое поведение служит свобода воли, понимаемая как наличие возможности свободно выбирать способ поведения. Лицо отвечает перед обществом, государством и другими людьми за свои поступки именно потому, что у него имелась возможность выбирать линию поведения с учетом требований закона, интересов других лиц, общества и государства, однако он такой возможностью пренебрег и избрал способ поведения, противоречащий правам и законным интересам других субъектов общественных отношений и поэтому запрещенный законом[15]. Если человек не располагал свободой выбора поведения в силу психического заболевания, лишающего человека способности осознавать фактическое содержание или социальное значение своих действий (бездействия), или его поведение было обусловлено, например, воздействием непреодолимой силы или непреодолимого физического принуждения, то такие действия (бездействие) не имеют уголовно-правового значения и не могут влечь уголовной ответственности.

Юридический аспект проблемы основания всякой правовой, в том числе и уголовно-правовой, ответственности означает выяснение вопроса, за что, т.е. за какое именно поведение может наступить ответственность.

По вопросу о том, что является основанием уголовной ответственности, в юридической литературе высказывались различные точки зрения. В качестве такого основания назывались: вина, факт совершения преступления, наличие состава преступления в совершенном деянии и пр. Действующее законодательство положило конец этим дискуссиям, однозначно сформулировав основание уголовной ответственности: "Основанием уголовной ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного настоящим Кодексом" (ст. 8 УК).

Под составом преступления понимается совокупность предусмотренных уголовным законом объективных и субъективных признаков, характеризующих общественно опасное деяние как преступление.

Преступление - это совершенное в реальной жизни конкретное общественно опасное деяние, запрещенное уголовным законом под угрозой наказания. А состав преступления - это разработанный наукой уголовного права и зафиксированный в законе инструмент, позволяющий определить юридическую конструкцию общественно опасного деяния и сделать вывод о том, что это деяние является преступлением, описанным в той или иной норме Особенной части УК.

Преступление и состав преступления - два неразрывно связанных друг с другом понятия, характеризующих одно и то же явление - уголовно наказуемое деяние. С одной стороны, только преступление может обладать набором юридических характеристик, образующих в своей совокупности состав преступления. А с другой стороны, только наличие всех юридических признаков, совокупность которых образует состав преступления, может свидетельствовать о том, что оцениваемое с точки зрения уголовного закона деяние является преступлением. Таким образом, понятием преступления характеризуется главным образом социальная сущность уголовно наказуемого деяния, а состав преступления раскрывает его юридическую структуру, его необходимые характеристики (свойства, качества).

Состав преступления - это юридическая характеристика деяния, которое объективно обладает свойством общественной опасности. Поэтому одно лишь наличие формальных признаков состава преступления еще недостаточно для признания совершенного деяния преступлением и не может служить основанием уголовной ответственности[4]. Так, вышестоящими судебными инстанциями было признано незаконным осуждение С. за кражу 1 кг витаминно-травяной муки, поскольку это деяние в силу малозначительности не представляло общественной опасности. На этом основании дело было прекращено за отсутствием в деянии С. состава преступления.

Но, даже если совершенное деяние объективно является общественно опасным, оно не может быть признано преступлением, если в нем отсутствует хотя бы один из признаков, образующих в своей совокупности состав данного вида преступления. Так, за отсутствием состава преступления было прекращено уголовное дело по обвинению В., которая была осуждена за оскорбление в связи с тем, что в своих жалобах, направленных в органы власти и средства массовой информации, называла Б. подхалимом. Судебная коллегия по уголовным делам Верховного Суда России указала, что, хотя подобная характеристика и оскорбительна для Б., в данном случае отсутствовала неприличная форма унижения чести и достоинства, которая является необходимым признаком состава оскорбления.

Если в связи с изменением уголовного закона изменяется юридическая характеристика уголовно наказуемого деяния, то деяние, которое являлось преступным по ранее действовавшему закону, должно признаваться не преступным, если в нем отсутствует хотя бы один юридический признак, необходимый по новому закону. Так, лицо, привлеченное к уголовной ответственности по ч. 1 ст. 264 УК РФ за нарушение правил дорожного движения, повлекшее по неосторожности причинение средней тяжести вреда здоровью и не осужденное до 12 декабря 2003 г., должно быть оправдано за отсутствием состава преступления, поскольку совершенное деяние в соответствии с новой рекомендацией ч. 1 ст. 264 УК является преступлением лишь при условии, что оно причинило последствия в виде тяжкого вреда здоровью потерпевшего.

Таким образом, ни общественная опасность совершенного деяния при отсутствии в нем состава преступления, ни формальное наличие всех признаков состава преступления в деянии, которое не является общественно опасным, не могут служить основанием уголовной ответственности. В качестве такого основания выступает только наличие всех признаков состава преступления в деянии, которое объективно представляет общественную опасность в уголовно-правовом понимании.

 

3.1 Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации по статье 199 УК РФ  

 

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или сборов с юридического лица определена в статье 199 УК РФ (с изм., внесенными Постановлениями Конституционного Суда РФ от 27.05.2008 N 8-П, от 13.07.2010 N 15-П)

Эта статья в настоящее время имеет следующий вид.

Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации

1. Уклонение от уплаты налогов  и (или) сборов с организации путем  непредставления налоговой декларации  или иных документов, представление  которых в соответствии с законодательством  РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, -инаказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

2. То же деяние, совершенное:

а) группой лиц по предварительному сговору;

б) в особо крупном размере, -

наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Примечание. Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

Состав налогового преступления по статье 199 УК РФ. Нормы об уголовной ответственности за то или иное деяние могут быть применены только в случае наличия в этом деянии признаков состава преступления, то есть совокупности признаков, установленных законом и характеризующих деяние как преступление. Состав преступления включает в себя четыре элемента:

- объект;

- объективная сторона;

- субъективная сторона;

- субъект.

 

Таблица 1 Краткая характеристика уголовного преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ

Элемент правового регулирования	Характеристика
Объект преступления	Налоговые правоотношения в сфере установления, введения, исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов с юридических лиц (за исключением  таможенных платежей)
Объективная сторона	Действие или бездействие
Субъект	Лицо, на которое в соответствии с его полномочиями возложена обязанность обеспечить уплату налогов и сборов с организации
Субъективная сторона	Прямой умысел

Объект преступления. По мнению И.Н.Соловьева, объектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является финансово-хозяйственная система государства в части отношений, возникающих в связи с исчислением и внесением в бюджет государства налогов, а также страховых взносов в государственные внебюджетные фонды. Данное определение объекта налоговых преступлений подкрепляется и пунктом 1 Постановления, в котором особо подчеркивается тот факт, что уклонение от уплаты налогов влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему РФ, а следовательно, ведет к нарушениям в финансово-хозяйственной деятельности государства. Нельзя не согласиться и с тем, что составной частью указанного непосредственного объекта налоговых преступлений является принцип добропорядочности субъектов экономической деятельности, обеспечения свободной и честной конкуренции на рынке, о чем говорилось и выше [17].

Предметом преступления, предусмотренного ст.199 УК РФ, следует считать денежные средства, подлежащие уплате в бюджеты различных уровней и государственные внебюджетные фонды РФ.

Объективная сторона преступления. Объективная сторона преступления – это проявление преступления вовне, в объективной реальности [6]. Обязательным признаком объективной стороны преступления, предусмотренного ст.199 УК РФ является уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в крупном размере. Законодатель определяет и способы уклонения от уплаты налога:

- включение в бухгалтерские  документы заведомо искаженных  данных о доходах или расходах;

- иные способы.

Объективная сторона ст. 199 УК РФ может выполняться как в форме действия (внесение заведомо искаженных данных в бухгалтерские документы, например), так и в форме бездействия: например, уклонения от постановки на налоговый учет, уклонение от ведения бухгалтерского учета при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, умышленное непредставление в налоговые органы сведений об объектах налогообложения, фактическая неуплата начисленного налога и т.д.

Субъект преступления. Субъект преступления – это лицо, совершившее общественно опасное деяние и способное в соответствии с законом понести за него уголовную ответственность. Субъект налогового преступления обладает рядом признаков: в соответствии со ст.19 и 20 УК РФ это вменяемое физическое лицо, достигшее возраста 16 лет. Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, является специальным. Постановление в пункте 10 указывает, что к ответственности по ст.199 УК РФ могут быть привлечены:

- руководитель организации-налогоплательщика;

- главный (старший) бухгалтер;

- лица, фактически выполняющие  обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера;

- иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы  заведомо искаженные данные о  доходах или расходах либо скрывшие другие объекты налогообложения.

Лица, организовавшие совершение преступления или руководившие этим преступлением либо склонившие к его совершению руководителя, главного (старшего) бухгалтера, иных служащих организации-налогоплательщика или содействовавшие совершению преступления советами, указаниями и т.п., несут ответственность как организаторы, подстрекатели или пособники по ст.33 УК РФ и соответствующей части ст.199 УК РФ.

Субъективная сторона. Субъективная сторона – это психическое, внутреннее отношение лица к совершаемому им общественно опасному деянию и его последствиям.

Субъективная сторона данного преступления характеризуется наличием только прямого умысла. Представляя заведомо ложные сведения об объектах налогообложения, лицо осознает, что дезинформирует налоговые органы и уклоняется от уплаты налога либо уплачивает его неполностью, и желает этого.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации не может быть совершено ни в форме косвенного умысла, ни тем более в форме неосторожности, поскольку ст.24 УК РФ устанавливает, что деяние, совершенное по неосторожности, признается преступлением лишь в том случае, когда это специально предусмотрено статьей Особенной части Уголовного Кодекса РФ. Статья же 199 УК РФ не содержит никаких указаний на возможность совершения данного преступления по неосторожности.

Необходимо отметить, что налоговые преступления, как правило, совершаются с заранее обдуманным умыслом. Многие предприниматели, как показывает практика работы налоговых инспекций и органов налоговой полиции, решают вопрос о том, платить или не платить налоги еще на стадии вложения денежных средств в дело при принятии решения об окупаемости того или иного проекта. Заранее обдуманный умысел является в данном случае о высоком интеллектуальном уровне виновного, о применении в будущем изощренных способов уклонения от уплаты налогов, а главное, - о стойкой нацеленности лица на противоправные действия по избежанию полного налогообложения.

Хотя в большинстве случаев субъект преступления сознательно совершает какие-либо действия по уклонению от налогообложения (то есть действует с прямым умыслом), в практике встречаются случаи, когда в суды поступают дела, в которых явно отсутствует умысел на такие противоправные деяния, а также предвидение их конечной цели и желание ее достижения. То есть налицо отсутствие какой бы то ни было формы вины.

Подобная ситуация бывает, как правило, связана с тем, что обязанность по правильному исчислению суммы подлежащего уплате налога возложена НК РФ на самого налогоплательщика (ст.23 НК РФ). Работники организации-налогоплательщика, отвечающие за исчисление налогов и подачу отчетности в налоговые органы, могут быть в недостаточной мере осведомлены о положениях налогового законодательства, особенно это касается малых предприятий. И как следствие, суммы тех или иных подлежащих уплате налогов могут быть занижены без осознания этого соответствующими ответственными лицами и без умысла на занижение налогов. В данном случае состав преступления, предусмотренный ст.199 УК РФ, естественно, отсутствует.

Элементами субъективной стороны преступления являются мотив и цель совершения преступления. Мотив и цель являются факультативными признаками субъективной стороны и не имеют квалифицирующего значения. Целью преступных действий, предусмотренных ст.199 УК РФ, является уклонение от выполнения обязательств по уплате налогов и страховых взносов, - следовательно, удержание не перечисленных в бюджет средств в распоряжении организации либо обращение их в собственность лиц, совершивших уклонение от их уплаты, или других лиц. Мотивом являются, как правило, корыстные побуждения, стремление к личному обогащению лиц, ответственных за полное и своевременное исполнение организацией своих налоговых обязанностей перед бюджетами различных уровней.

В то же время, мотив и цель конкретного уклонения могут служить основанием для квалификации деяния как совершенного в условиях крайней необходимости, то есть совершенного для устранения опасности, непосредственно угрожающей личности и правам граждан, если эта опасность не могла быть устранена иными средствами и при этом не было допущено превышения пределов крайней необходимости (ст.39 УК РФ). Как пример можно привести действия руководителей организации, выплативших задолженность по заработной плате прежде уплаты налогов и страховых взносов. Однако отказ от уголовного преследования в этом случае не означает отказа от применения иных мер юридической ответственности, в частности налоговой ответственности, а также не освобождает от обязанности выплаты полной суммы налогов и страховых взносов. Обязательным условием подобной квалификации представляется подача в налоговые органы соответствующей бухгалтерской документации и правильно исчисленного расчета по налогам.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Заключение

В проделанной работе исследовалась одна из важнейших проблем современности - уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов.

Налоговая система является одним из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным инструментом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов экономического и социального развития. В связи с этим необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.

Нестабильность наших налогов, постоянный пересмотр ставок, количества налогов, льгот и т. д. несомненно играет отрицательную роль, особенно в период перехода российской экономики к рыночным отношениям, а также препятствует инвестициям как отечественным, так и иностранным. Нестабильность налоговой системы на сегодняшний день - главная проблема реформы налогообложения. Жизнь показала несостоятельность сделанного упора на чисто фискальную функцию налоговой системы: обирая налогоплательщика, налоги душат его, сужая тем самым налогооблагаемую базу и уменьшая налоговую массу.

Анализ реформаторских преобразований в области налогов в основном показывает, что выдвигаемые предложения касаются в лучшем случае отдельных элементов налоговой системы (прежде всего размеров ставок, предоставляемых льгот и привилегий; объектов обложения; усиления или замены одних налогов на другие).

Проблем в сфере налогообложения накопилось слишком много, чтобы их можно было решить в том порядке, в котором они решались, отдельными указами и поправками.

Систематизация норм налогового законодательства, выразившаяся в принятии НК РФ, явилась объективным требованием существующей, внутренне целостной налоговой системы. Ранее разрозненные нормы приобрели свою юридическую форму в правовом акте особой юридической силы, который объединил их в единое целое, обладающее логически согласованной структурой институтов. Одним из таких является институт налоговых правонарушений и ответственности за их совершение.

Устанавливая систему составов налоговых правонарушений, данный институт очерчивает границы возможного применения мер государственного принуждения к участникам налоговых правоотношений. Знание структуры налогово-правовых составов способствует не только правильному применению ответственности налоговыми органами и судами, но и предупреждает их совершение, а также незаконное к ним привлечение налогоплательщиков и других участников правоотношений.

В целом, в соответствии с поставленными задачами в настоящей работе были освещены основные теоретические понятия в сфере налоговых правонарушений, рассмотрены состав и признаки налогового правонарушения; приведены основания уголовной ответственности, а также ответственность за уклонение от уплаты налогов, предусмотренная статьёй 199 УК РФ; и кроме того, проведен анализ основных способов совершения преступлений, предусмотренных статьёй 199 УК РФ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Список использованой литературы

1.  Уголовный кодекс РФ (с изм., внесенными Постановлениями Конституционного Суда РФ от 27.05.2008 N 8-П, от 13.07.2010 N 15-П)

2.  Налоговый Кодекс РФ: Части первая и вторая (в ред. Федерального закона от 03.12.2012 N 231-ФЗ,.)

3. Конституция Российской  Федерации" (принята всенародным  голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках  к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ)

4.  Комментарий к последним изменениям в Налоговый кодекс РФ. Феоктистов И.А, Нечипорчук Н.А, Красноперова О.А. (2012, 192с.)

5.  Ашомко Т.А., Проваленко О.М. Налоговый кодекс: правонарушение и ответственность. – М.: ООО НПО "Вычислительная математика и информатика", 2011

6.  Белинский Е.К. К вопросу о правовой природе ответственности по налоговому законодательству//Хозяйство и право. - 2010. - N 8-9

7.  Демин А.В Налоговое право России: учебное пособие, 2011

8.  Казаченко И.Я. Санкции за преступления против жизни и здоровья, 2010.

9.  Карпушин М.П., Курляндский В.И. Уголовная ответственность и состав преступления, 2011.

10.  Тарбагаев А.Н. Понятие и цели уголовной ответственности, 2012.

11.  Кругликов Л.Л. Уголовное право России, 2010

12.  Курбатов А.Я. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушения налогового законодательства // Хозяйство и право. - 2010. - N

13.  Лазарев В.В. Общая теория права и государства, 2012. С. 197.

14.  Лопашенко Н.А. Преступления в сфере экономической деятельности, 2011.

15.  Наумов А.В. Российское уголовное право, 2010.

16.  Пепеляев С.Г. Комментарии к главе 15. "Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений" части первой НК РФ / "Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2012

17.  Суханов Е.А. Гражданское право, 2009.