Ответственность налогоплательщиков за нарушение налогового законодательства и защита их прав

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных отдельными статьями НК РФ. Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом периоде, также относится к расходам текущего отчетного налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, предлагает разрабатывать и вести три группы регистров налогового учета, из которых для учета расходов организаций предназначены следующие:

При отражении в налоговом учете отдельных видов расходов  
необходимо учитывать следующие особенности:

 
2.2. Налоговый учет доходов

Для целей налогообложения налогом на прибыль к налоговому учету принимаются две группы доходов организации-налогоплательщика:

 • доходы  от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

• внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) налог на добавленную стоимость и акцизы.

Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете обязательными реквизитами первичных учетных документов являются:

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование организации, от имени которой составлен документ;
• содержание хозяйственной операции;
• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• личные подписи указанных лиц.

Для целей бухгалтерского учета первичный документ не может быть, если отсутствует хотя бы один из перечисленных реквизитов.

В любом случае налоговая база определяется на основании данных налогового учета10. Таким образом, для того чтобы доход мог быть признан для целей налогового учета, достаточным условием является возможность заполнения соответствующего аналитического налогового учета.

В соответствии со статьей 313 НК РФ формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся  документами для налогового учета, в обязательном порядке  
должны содержать следующие реквизиты:

• наименование регистра;
• период (дату) составления;
• измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;
• наименование хозяйственных операций;
• подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Таким образом, фактически не может быть принят к исполнению такой документ, который не содержит данных, обязательных к отражению в аналитических регистрах налогового учета.

 Порядок  учета доходов от реализации  установлен статьей 249 НК РФ, внереализационных доходов — статьей 250 НК РФ.

 

Доходы  от реализации  продукции, работ или услуг

 Доходом  от реализации  признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Таким образом,  для целей налогообложения доходом от реализации является выручка  от продаж готовой продукции собственного производства, объемом выполненных  работ и оказанных услуг, товаров, приобретенных для перепродажи, а также от сдачи имущества в аренду или лизинг.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Сумма выручки от реализации определяется на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для цепей налогообложения.

Если при реализации расчеты производятся на условиях предоставления товарного кредита, то сумма выручки определяется также на дату реализации и включает в себя сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары.

Проценты, начисленные за пользование товарным кредитом с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчета по обязательствам, включаются в состав внереализационных доходов.

Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, предлагает применять регистр учета доходов текущего периода, в котором должны быть отражены следующие показатели:

• дата операции;
• вид дохода;
• наименование объекта учета;
• сумма;

Основным направлением минимизации трудозатрат по организации и ведению налогового учета является приближение процессов сбора и обработки данных к правилам бухгалтерского учета.

 

Доходы от реализации амортизируемого имущества

Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, рекомендует для ведения налогового учета доходов от реализации объектов основных средств и объектов нематериальных активов разрабатывать отдельный «Регистр-расчет финансовый результат от реализации амортизируемого имущества», в составе показателей которого должны присутствовать:

• дата операции — для установления даты признания доходов и расходов;
• наименование объекта;
• цена реализации объекта — договорная цена, по которой объект амортизируемого имущества передается покупателю;
• первоначальная стоимость — показатель используется при остаточной стоимости реализованного имущества, которая фактически является расходами, принимаемыми для целей налогообложения по данной операции;
• сумма начисленной амортизации — в бухгалтерском учете списывается с дебета счета 02 «Амортизация основных средств» (05 «Амортизация нематериальных активов») в кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств (04 «Нематериальные активы») — то есть уменьшают стоимость реализованного имущества. В налоговом учете суммы амортизации также уменьшают расходы, связанные с реализацией объектов амортизируемого имущества;
• расходы, связанные с реализацией объекта, — по данной позиции должны учитываться только те расходы, которые непосредственно связаны с реализацией объекта, — общехозяйственные и  общепроизводственные расходы на увеличение данного показателя не относятся.
• величина убытка от реализации, относящаяся к расходам будущих периодов.

 

Доходы от реализации прочего имущества

Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, предлагает вести по данному виду внереализационных доходов отдельный регистр счета стоимости реализованного прочего имущества, в котором должны присутствовать следующие реквизиты:

• дата операции;
• наименование объекта;
• количество (в натуральном измерении);
• цена приобретения — здесь фактически имеется в виду балансовая стоимость реализованного имущества. Налоговое законодательство допускает использование различных методов определения цены, по которой материально-производственные запасы принимаются к учету. Данное обстоятельство учитывается при определении расходов, связанных с получением данного вида доходов;
• расходы, связанные с реализацией объекта; стоимость реализованного объекта;
• общая стоимость.

Кроме того, Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, предлагает отражать операции по выбытию активов в отдельном регистре учета операций выбытия имущества (работ, услуг, прав), показателями которого являются:

• дата операции;
• условия выбытия имущества, работ, услуг, прав;
• вид дохода;
• основания выбытия (реквизиты операции);
• наименование выбывающего объекта;
• сумма;
• количество.  
  

По учету внереализационных доходов

Перечень внереализационных доходов, принимаемых к налоговому учету по налогу на прибыль, приведен в статье 250 НК РФ. -  
Система налогового учета, рекомендуемая МНС РФ, не содержит указаний на ведение отдельных регистров для учета каждого вида внереализационных доходов. Указана только форма регистра для учета начисленных штрафных санкций. 11

Доходы, поступающие на расчетные счета или в кассу, могут отражаться в регистре учета поступлений денежных средств. В этом регистре предусмотрено отражение таких показателей, как

• дата поступления
• основание поступления (реквизиты договора)
• условия поступления
• сумма
• признак операции в иностранной валюте.

Наличие последнего показателя позволяет отражать в данном  
регистре также курсовые разницы, возникающие при продаже или покупке валюты.

Прочие внереализационные доходы налогоплательщиками, использующими рекомендации МНС РФ, должны отражаться в общем регистре  доходов текущего периода. Ведение данного регистра предполагает отражение следующих показателей:

• дата операции
• вид дохода
• наименование  объекта учета
• сумма
• общая сумма по виду дохода. 12

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности,  доходы (сохранена нумерация доходов, использованная в пункте 1 статьи 250 НК РФ):

1) от долевого участия в других организациях.

2) от купли-продажи иностранной валюты.

3) в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с НК РФ в налоговом учете отражаются только доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба. Если возможность взыскания санкций или возмещения ущерба предусмотрена договором, но сам факт взыскания не подтвержден плательщиком или судебным органом, то ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете такие доходы не отражаются.

 

Резерв на оплату отпусков

В соответствии со статьей 324.1. НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятым им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда13.

На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию указанного резерва.

Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.