Земельный налог, история развития и теоритические основы

Нормативными правовыми  актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая определение размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей по земельному налогу установлен в ст. 396 НК РФ.

Сумма налога исчисляется  по истечении налогового периода  как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 15 и 16 ст. 396 НК РФ.

Согласно п. 15 ст. 396 НК РФ в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физическими лицами, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

В случае завершения такого жилищного строительства и государственной  регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.

В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в  собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физическими лицами, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

 

 

 

 

  ГЛАВА 2 МЕХАНИЗМ ВЗИМАНИЯ ЗЕМЕЛЬНОГО НАЛОГА

          2.1. Порядок исчисления земельного налога

 

По общему правилу сумма земельного налога определяется (по истечении налогового периода, т.е. после 31 декабря), по следующей формуле:

СЗН = НБНС, где:

СЗН - сумма земельного участка, подлежащего уплате по итогам истекшего налогового периода;

НБ - налоговая база истекшего  налогового периода, определенная по правилам ст. 391, 392 НК;

НС - налоговая ставка по земельному налогу. Ее размер определяется по правилам ст. 394 НК;

По особым правилам исчисляется сумма земельного налога в отношениях земельных участков, приобретенных для осуществления на них жилищного строительства.

Исчисленную сумму земельного налога необходимо уплатить в порядке и в сроки, указанные в ст. 397 НК. В отличие от суммы земельного налога, суммы авансовых платежей по этому налогу (упомянутые в ст. 396) исчисляются не по итогам налогового периода, а по итогам отчетных периодов (если они установлены в данном муниципальном образовании или законами городов Москвы и Санкт-Петербурга.⁵

Пример 1

Земельный участок предоставлен юридическому лицу для производства сельскохозяйственной продукции 5 февраля 2010 г., его кадастровая стоимость составляет 6000000 руб., налоговая ставка установлена в размере 0,3%. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составит:

6000000 руб. x 0,3% x 0,92 = 16560 руб.,

где коэффициент 0,92 определяется как  отношение 11 месяцев к 12 месяцам.

Для исчисления суммы авансового платежа  коэффициент (К) определяется как отношение  количества полных месяцев, в течение  которых участок находится в пользовании, к количеству календарных месяцев в отчетном периоде:

• за I квартал: К = 2 месяца : 3 месяца = 0,67;
• за II квартал: К = 3 месяца : 3 месяца = 1;
• за III квартал: К = 3 месяца : 3 месяца = 1.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

• за I квартал - 1/4 x (6000000 руб. x 0,3% x 0,67) = 3015 руб.;
• за II квартал - 1/4 x (6000000 руб. x 0,3% x 1) = 4500 руб.;
• за III квартал - 1/4 x (6000000 руб. x 0,3% x 1) = 4500 руб.

В течение налогового периода следует уплатить сумму  авансовых платежей в размере: 3015 руб. + 4500 руб. + 4500 руб. = 12015 руб.

Сумма земельного налога (а в соответствующих  случаях и сумма авансового платежа) исчисляется (в соответствии с правилами пунктов 2, 3 ст. 396):

1) самостоятельно - налогоплательщиками  организациями. Это означает, что последние не вправе перелагать эту обязанность ни на налоговые органы, ни на другие организации (например, на своих учредителей, на дочерние или зависимые общества и т.д.). С другой стороны, организации - налогоплательщики вправе прибегать к содействию аудиторских, юридических, консалтинговых и иных специализированных фирм (однако ответственность за правильное и своевременное исчисление земельного налога несет сама организация - налогоплательщик). В случае, если в качестве исполнительного органа организации выступает так называемая «управляющая организация» (что допускается, например, нормами Закона об АО, Закона об ООО), то она должна исчислить сумму земельного налога, подлежащую уплате данным налогоплательщиком. Сказанное выше относится и к исчислению авансовых платежей по земельному налогу;

2) самостоятельно - физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями.  Последние исчисляют сумму земельного  налога (или авансового платежа):

а) или лично, или с помощью  своих работников, либо специализированных фирм. Во всяком случае, они не вправе переложить исполнение этих обязанностей на налоговые органы и несут ответственность за несвоевременное исполнение или за неисполнение данных обязанностей;

б) только в отношении тех земельных участков, которые:

- либо уже используются ими  именно в целях осуществления  предпринимательской деятельности (а не для целей, скажем строительства жилого дома для проживания с семьей - в этом случае сумма земельного налога исчисляется налоговым органом);

- либо предназначены для использования  в предпринимательской деятельности (данное положение введено в п. 2 ст. 396 Законом N 283 от 29.11.09 и вступило в силу с 01.01.10);

3) налоговыми органами - в случае, если налогоплательщиком является  физическое лицо, не имеющее статуса индивидуального предпринимателя. В этом случае налоговый орган направляет налогоплательщику уведомление об уплате исчисленной суммы земельного налога (либо авансового платежа по этому налогу). Действующая форма налогового уведомления утверждена приказом ФНС от 31.10.05 N САЭ-3-21/551.⁶

Пример 2

В феврале 2010 г. юридическое лицо продало земельный участок, отнесенный к землям сельскохозяйственного использования, на котором осуществлялось сельскохозяйственное производство. В связи с продажей право собственности у юридического лица на эту землю прекращено 5 февраля 2008 г. Кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января текущего года составляла 6000000 руб. При исчислении суммы авансового платежа по земельному налогу за I квартал 2010 г. февраль в качестве времени нахождения земли в собственности у юридического лица не учитывается.

Сумма авансового платежа  за I квартал 2010 г. рассчитывается следующим образом:

• 1/4 x (6000000 руб. x 0,3% x 0,33) = 1485 руб.,
• где коэффициент 0,33 определяется как отношение 1 месяца к 3 месяцам.

В соответствии с п. 4 ст. 396 муниципальные образования, а также города Москва и Санкт-Петербург при установлении (в соответствии с нормами ст. 387 НК, см. комментарий к ней) на своей территории земельного налога вправе (но вовсе не обязаны: данный вопрос они решают самостоятельно) предусмотреть:

1) уплату (в течение  данного налогового периода) не  трех (как обычно) авансовых платежей по земельному налогу, а не более двух таких платежей (например, может быть предусмотрена обязанность производить один авансовый платеж);

2) указанный выше порядок уплаты авансовых платежей лишь для налогоплательщиков - физических лиц, уплачивающих земельный налог на основании налогового уведомления, направляемого им налоговыми органами. По существу речь идет о физических лицах:

а) вообще не являющихся индивидуальными предпринимателями;

б) хотя и являющиеся индивидуальными  предпринимателями, но использующими свои земельные участки не для предпринимательской деятельности.⁷

Пример 3

Юридическое лицо 11 января 2011 г. зарегистрировало право собственности на земельный участок для осуществления на нем жилищного строительства. Кадастровая стоимость приобретенного земельного участка по состоянию на 1 января 2011 г. составляет 15000000 руб. Строительство начато в феврале 2011 г.

Сумма земельного налога за 2011 г. составит: 15000000 руб. x 0,3% x 2 = 90000 руб.,

где 2 - коэффициент строительства.

Пример 4

Юридическое лицо 11 января 2009 г. зарегистрировало право собственности на земельный участок для осуществления на нем строительства жилого дома. Кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января составляет 10000000 руб. Жилищное строительство начато в мае 2009 г., а завершено в декабре 2010 г. Государственная регистрация прав на построенный объект состоялась 15 января 2011 г.

В течение периода  строительства земельный налог был уплачен в следующем размере:

• за 2009 г. - 10000000 руб. x 0,3% x 2 = 60000 руб.;
• за 2010 г. - 10000000 руб. x 0,3% x 2 = 60000 руб.

Жилищное строительство  и государственная регистрация  прав на построенный объект завершены до истечения трехлетнего срока строительства. Именно поэтому сумма земельного налога, уплаченного за 2009 и 2010 гг. сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, т.е. 60000 руб. (30000 руб. за 2009 г. и 30000 руб. за 2010 г.), признается излишне уплаченной и подлежит зачету (возврату) юридическому лицу.

         2.2. Уплата земельного налога

 

В соответствии с п. 1 ст. 397 НК РФ земельный налог и авансовые платежи по нему подлежат уплате в порядке и сроки, установленные:

1) представительными  органами муниципальных образований;

2) законами городов  Москвы и Санкт-Петербурга. Например, в соответствие со ст. 3 Закона г. Москвы N 74 от 24.11.2004 «О земельном налоге» предусмотрено, что:

а) земельный налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Например, за такой налоговый период как «2009 г.» земельный налог должен быть уплачен не позднее 1 февраля 2010 г.;

б) авансовые платежи, по земельному налогу налогоплательщики земельного налога:

- организации и индивидуальные  предприниматели должны уплатить  не позднее последнего числа  месяца, следующего за истекшим  отчетным периодом. Например, за такой отчетный период как «первый квартал», авансовый платеж должен быть уплачен не позднее 30 апреля;

- физические лица - не  уплачивают.

Однако в любом случае муниципальные образования и  города Москва и Санкт-Петербург  не вправе устанавливать (для организаций  и индивидуальных предпринимателей срок уплаты земельного налога ранее 1 февраля (именно этот срок указан в п. 3 ст. 398 НК) года, следующего за истекшим отчетным периодом.⁸

Анализ правил пунктов 2-4 ст. 397 НК РФ позволяет сделать ряд важных выводов:

1) авансовые платежи  по земельному налогу уплачиваются  только в той мере, в какой иное не установлено муниципальными образованиями (или городами Москвой и Санкт-Петербургом). Вполне возможно, что представительный орган муниципального образования сочтет возможным не устанавливать обязанность уплачивать авансовые платежи;

2) По истечении налогового периода по земельному налогу (то есть после 31 декабря), все налогоплательщики уплачивают земельный налог, сумма которого исчислена по правилам п. 5 ст. 396 НК;

3) налогоплательщики  - физические лица (в том числе  и индивидуальные предприниматели в случаях, когда уплата земельного налога не связана с осуществлением предпринимательской деятельности) - уплачивают земельный налог (а в установленных случаях - и авансовые платежи по этому налогу) на основании уведомления, направленного налогоплательщику соответствующим налоговым органом. Следует иметь в виду, что Законом N 283 от 29.11.09 в п. 4 ст. 397 НК были внесены значительные дополнения (они вступили в силу с 01.01.10). Установлено, что:

- налоговые органы  не вправе направлять указанное  уведомление налогоплательщикам физическим лицам более чем за 3 налоговых периода, предшествующих календарному году его направления. Например, если уведомление направлено в 2012 г., то оно может охватывать только 2011, 2010 и 2009 годы;

- налогоплательщики - физические лица обязаны уплачивать земельный налог не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления такого уведомления. Однако, они вправе уплатить и за более ранние налоговые периоды;

- возврат (зачет) суммы  излишне уплаченного или взысканного земельного налога осуществленный в связи с перерасчетом суммы земельного налога осуществляется (за период такого перерасчета) по общим правилам, предусмотренным в ст. 78 и 79 НК.