Оценка налоговой политики

Теория общественного  сектора обогатила принципы налогообложения, введенные А.Смитом в части эффективного использования налогов при производстве общественных благ и не искажающего эффекта на экономику. Сегодня они звучат следующим образом:

Относительное равенство обязательств. Дифференциация налогов производится по четким критериям, которые связаны с результатами деятельности субъектов, а не с их неизменными качествами. В рамках этого принципа выделяют два подхода к налогообложению. Принцип получаемых выгод — различие в налогах определяется различием в получаемой полезности. Принцип платежеспособности — различие в налогах определяется различием в способности их выплачивать, этот подход был и остается ведущим, в силу технических и технологических сложностей применения первого. Вне зависимости от подхода к налогообложению должны выполняться два критерия справедливости. Равенство по горизонтали: равенство выплат для всех, кто находится в одинаковом положении сточки зрения выбранного подхода. Равенство по вертикали: дифференциация налогов должна четко отражать дифференциацию с точки зрения выбранного подхода. Этот принцип призван раскрыть принцип справедливости.

Экономическая нейтральность. Налог неизбежно вносит коррективы в хозяйственную деятельность субъектов. Принцип экономической нейтральности гласит, что воздействие налога на производство благ в частном секторе, на распределение ресурсов между экономическими субъектами и на их поведение должно быть минимальным. Сродни принципу «не навреди», этот принцип призывает ради производства конкретных общественных благ больше в экономике ничего не трогать — принцип эффективности.

Организационная простота. Издержки на сбор самих налогов должны быть минимальными.

Гибкость. Гибкость — это способность налоговой системы адекватно реагировать на изменение экономической конъюнктуры.

Контролируемость налогов со стороны плательщиков. Налогоплательщики во всем мире уже почти поверили, что они отчисляют деньги ради того, чтобы им за это что-то было. Контролируемость налогов — лучший способ укреплять их в этом мнении. Именно ради этого появились и существуют маркированные налоги — налоги с целевым использованием.

Как и принципы А.Смита, эти принципы не могут быть реализованы одновременно в полной мере, однако при разработке налоговых систем ими руководствуются, достигая компромисса между этими принципами и необходимостью общественных расходов, финансируемых за счет налогов. Теория и практика общественного сектора обогатили общество новыми формами государственных, полугосударственных и частных институтов, предоставляющих общественные блага на понятной возмездной основе. Прежде всего, это государственные и негосударственные пенсионные фонды, развитие прозрачных благотворительных организаций и т. п.

             Меры и результаты налоговой политики и критерии их оценки

Мероприятия (решения) в области налогов не нуждаются в специальном рассмотрении. Под ними понимаются любые налоговые корректировки, изменения и нововведения. Теоретически к налоговым мерам должно относиться и полное отсутствие таковых: если содержанием (целью) налоговой политики становится неизменность налоговой системы, то налоговое решение выражается в непринятии каких-либо мер. Разумеется, трудно себе представить, что в налоговой сфере не происходило никаких подвижек, текущая работа идет всегда, но, с точки зрения налоговой политики, значение имеют только принципиальные решения.

Любое конкретное решение имеет  в своем основании некоторую  цель. А поскольку цели, как было показано выше, распадаются на внутренние и внешние (фискальные и регулирующие), то все мероприятия также распадаются на две группы сообразно обусловившим их целям. Первую группу составят меры, преследующие цели совершенствования налоговой системы в соответствии с принципами строения и функционирования налоговых систем. Вторая группа налоговых мероприятий – решения, обеспечивающие воздействие налогов на внешние процессы.

Эффективность тех или иных мер  налоговой политики выявляется через  результат и его соответствие цели. Результат можно определить как цель (или то, что от нее  остается) после применения средств  ее достижения. Но в сравнении результатов и целей происходит оценка не только действенности и правильности предпринимаемых усилий (мер), но и целей! Если цель выбрана ошибочно, то ее достижение при действительно высокой эффективности мероприятий дает печальные результаты, чему есть немало примеров.

К счастью, это имеет отношение  только там, где в качестве целей  выступают регулирующие мотивы. В  самом деле, за регулирующим налогообложением, как правило, скрываются вполне конкретные социально-политические цели. Правительственные программы реформирования налогов в своей регулирующей части могут быть даже персонифицированы. Обычно такие программы сводятся к рекламе некоторого набора намерений и мероприятий, в то время как цели не находят достойного обоснования, а до оценки результатов программа обычно не доживает, сменяясь следующим прожектом. (Вспомним, сколько раз объявлялось о борьбе с налоговыми льготами при том, что число их все время росло). Критерием оценки результатов и политики в данном случае является приближение достигаемого результата к заявленной цели.

В этой связи еще раз укажем на опасность преувеличения регулирующей роли налогов, когда налоги используются для прямого воздействия на многие важные социально-экономические процессы, выступая инструментом сознательного воздействия со стороны государства на экономику и социальные отношения. Понятно, что в этом случае реформа приобретает черты субъективности, где вместе с совершенно разумными решениями может иметь место и конъюнктура, и пристрастия, и обман, и ошибки. Ясно также, что этот так называемый «регулирующий» компонент налоговой реформы может в принципе противоречить внутренним потребностям налогового развития, поэтому минимизация возможных потерь от противоречивости реформ – задача анализа эффективности налоговой политики.

Что касается оценки фискальных целей  налоговой политики, то она опять  же вытекает из сути налога. Как источник дохода налог является неотъемлемым, важнейшим инструментом современного общества, атрибутом государства. Многовековая эволюция налогов и возрастающее значение государственных ресурсов в развитии общества превратили налоги в жизненно важную крупную сферу деятельности со своими собственными законами движения. В той мере, в какой налоги следуют своей фискальной природе, они подчиняются этим законам, проявившимся в тысячелетней истории налогов и отраженным финансовой наукой и мировой практикой. Соответствие этим законам, внутренним принципам построения и действия налоговых систем – главный критерий правильности, разумности, эффективности налогов, а приближение к этим законам и принципам – критерий эффективности налоговой политики.

Таким образом, внутренним критерием  качества реформ, вытекающим из фискальной сути налогов, практически становятся некоторые нормативно задаваемые требования к параметрам налоговой системы и лучшие зарубежные образцы обложения. Приближение к этим требованиям и образцам — безусловный критерий эффективности налоговой политики. Он объективен, устойчив к экономической конъюнктуре, политическим пристрастиям и глупости. Конкретные показатели, раскрывающие этот критерий, не могут быть экзотическими, но обязаны опираться на основные положения налоговой теории и хорошо зарекомендовавшую себя практику обложения.

Вывод. Налоговая политика как искусство  управления налогами покоится одновременно на двух основаниях. Первое – внутренний мотив самосовершенствования налогов исходя из теоретических принципов обложения. Второе – использование налогов как орудия определенной социально-экономической политики. Соответственно и оценка эффективности может не быть однозначной, а характеризоваться набором разнокачественных показателей. Последние и составляют предмет следующего раздела.

ПОКАЗАТЕЛИ (КОЛИЧЕСТВЕННЫЕ ХАРАКТЕРИСТИКИ)                                                                                                  НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ

В оценках налоговой политики современной  России недостатка никогда не было. Однако, начиная с первых шагов  налоговых преобразований и кончая последними правительственными программами, анализ налогов часто ограничивался эмоциями. Такие выражения, как «… византийская налоговая система, которая лишает производство стимулов к росту…», «налоговая система стала очевидным тормозом экономического развития государства», «непосильное налоговое бремя», «грабительские налоги» и т.п., без каких-либо дальнейших рассуждений и пояснений стали речевыми штампами не только журналистов, но и специалистов, и политиков. Чего стоит, например, «жалоба» Шаймиева на «плохой» бюджетный федерализм, который так «плох», что «позволяет» возглавляемому им субъекту федерации платить центру в три-четыре раза меньшую часть налогов по сравнению со всеми прочими!

Ответом на все эти «византийские» заявления могут быть только цифры. Только они способны сдержать безответственную критику и направить разговор о налогах в конструктивное русло.

В этом разделе будет предложена совокупность показателей, которые  достаточно полно характеризуют  основные черты налоговой системы  и анализ которых позволяет дать оценку налоговой политике. Ясно, что  число таких показателей, вообще говоря, бесконечно, поэтому предложенный перечень показателей фактически отражает точку зрения авторов, вынужденных экспертно указать «оптимальное» соотношение между количеством показателей и качеством оценки.

В соответствии с принятым подходом характеристика налоговой политики может быть выражена в двух группах показателей. В первой группе – универсальные базовые показатели состояния налоговой системы. Любая политика проявляется в налогах, их изменениях, а отслеживание и оценка этих изменений во времени отражают ее направление и эффективность. То есть эти показатели фиксируют текущее внутреннее состояние системы налогов и необходимы для контроля за ходом любой налоговой политики.

Вторая группа показателей –  специальная. Она опирается на показатели первой группы и используется для наблюдения за процессом применения налогов в регулирующих целях. Заранее нельзя определить круг таких показателей, поскольку в каждый период времени налоги могут быть задействованы в интересах тех или иных тактических соображений. Как уже отмечалось, такие соображения могут не укладываться в общепризнанные принципы обложения или прямо противоречить им. Скажем, если государство ставит задачу экстраординарного развития какой-то отрасли и для ее решения предоставляет ей огромные налоговые льготы, то в этом случае сознательно нарушаются основополагающие налоговые принципы – равенство, всеобщность, нейтральность. Российская налоговая система обременена массой острейших проблем, выражающих специфику современной налоговой политики. Понятно, что анализ этих проблем и общая оценка политики могут потребовать довольно изощренных показателей. Некоторые из них будут представлены в третьем разделе, где предпринимается попытка конкретной количественной характеристики отдельных граней налоговой политики.

                                           ОЦЕНКА НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ

Оценка эффективности налоговой  реформы связана не только с разработкой  оценочных показателей, но и с  определением методологии их расчета. Используемые в настоящее время показатели налоговой отчетности по ряду причин не всегда могут быть использованы для оценки проводимых налоговых преобразований. Поэтому прежде чем перейти к рассмотрению системы показателей оценки эффективности налоговой реформы, следует остановиться на порядке расчета показателей налоговых платежей.

Действующая методология определения  сумм налоговых платежей ориентирована  на оценку выполнения бюджета. В налоговой  отчетности, в статистике финансов учитываются фактически поступившие  за отчетный период налоги. При этом к налоговым платежам отчетного периода относятся все налоговые поступления этого периода независимо от того, по результатам деятельности какого периода они были начислены. Решающим фактором является поступление денежных средств в данном периоде. Согласно принятой МНС методологии, к налоговым доходам, наряду с налогами и сборами, относятся также пени и штрафы. В результате этого налоговые платежи отчетного периода включают в себя вместе с авансовыми платежами по начисленным в отчетном периоде налогам и суммы погашения кредиторской задолженности по налоговым платежам (в том числе и просроченным), а также суммы погашения пеней и штрафов, начисленных как в отчетном, так и в предыдущих отчетных периодах. Для оценки влияния изменений в налоговом законодательстве на величину налоговых платежей и другие экономические показатели необходимо знать сумму начисленных налогов именно в анализируемом периоде.

В налоговой отчетности, в частности, в форме № 1-НМ имеются сведения о величине начисленных налоговых платежей за год. Но согласно принятой методологии расчета этого показателя по графе «Начислено по расчетам (декларациям) текущего года» приводятся данные о начисленных к уплате суммах налогов и иных обязательных платежей по налоговым расчетам текущего года, а также по уточненным расчетам «к доплате» или «к уменьшению», в том числе за предыдущие годы, и доначисленные суммы платежей по результатам документальных проверок. По этой причине имеющиеся в налоговой отчетности показатели сумм начисленных налоговых платежей не могут быть использованы для достаточно точной оценки выполнения налоговой реформы.

Для целей отслеживания хода реализации налоговых преобразований, также  как и для нужд ведения системы  национальных счетов, необходимо наряду с действующей в настоящее время системой показателей налоговых платежей, ориентированной на характеристику доходов бюджета, организовать учет системы показателей, отражающих суммы налоговых платежей, относящихся только к деятельности отчетного периода. В эту сумму не должны включаться штрафы и пени. Налоговые платежи должны отражать сумму налогов (начисленных или уплаченных) только по результатам деятельности отчетного периода. Переходящие остатки предыдущих периодов, также как и доначисления по результатам проверок, не должны учитываться.

На уровне отчетности предприятий эти показатели имеются. В частности, в состав бухгалтерской отчетности входят расчеты по каждому виду налогов, где содержатся строки, по которым указываются суммы соответствующего налога, подлежащие уплате в отчетном периоде по результатам деятельности этого периода. В платежных поручениях, оформляемых в связи с перечислением денежных средств в бюджет, предприятия обязаны указывать не только вид платежа, но и период, к которому они относятся. Так из общей суммы перечисляемых налоговых платежей должны быть выделены: налог, относящийся к текущему отчетному периоду; налог, уплачиваемый за предыдущий период; сумма погашаемых штрафов и пеней; сумма доначислений по результатам проверок. Таким образом, необходимая для оценки эффективности налоговой реформы информация имеется. Задача состоит в том, чтобы организовать ее сводный учет, с тем чтобы иметь соответствующие данные как в разрезе отдельных регионов и отраслей, так и в целом по экономике.