Международные стандарты аудита и учета

Адресатом аудиторского заключения должно быть лицо, установленное  в соответствии с условиями договоренности об аудите и местными нормативными актами. Так, аудиторское заключение может быть адресовано акционерам или  совету директоров предприятия.

Введение аудиторского заключения должно содержать перечень проверенной финансовой отчетности субъекта с указанием даты и отчетного  периода, а также положение об ответственности руководства предприятия  и аудитора. Согласно требованиям  МСА ответственность за финансовую отчетность несет руководство экономического субъекта. Подготовка финансовой отчетности требует от руководства предприятия  определения существенных оценочных  значений, принципов и методов  ведения бухгалтерского учета, которые  используются при составлении данной отчетности. Обязанность аудитора заключается только в выражении мнения о финансовой отчетности клиента на основе проведенной аудиторской проверки.

В параграфе, в котором  выражается мнение аудитора, необходимо четко выразить свое мнение о достоверности  и объективности финансовой отчетности предприятия (организации). Также следует  указать, что финансовая отчетность подготовлена в соответствии с основами финансовой отчетности и законодательными требованиями.

Аудитор вправе использовать словосочетания «дает достоверную  и объективную картину» и «представлена  объективно во всех существенных аспектах». Использование этих словосочетаний подчеркивает тот факт, что аудитор  исследовал только те вопросы, которые  являются существенными для финансовой отчетности.

Аудитор может выразить мнение о соответствии финансовой отчетности другим требованиям применимых положений  и законов. Если предприятие (организация) при составлении финансовой отчетности использовала принципы бухгалтерского учета какой-либо определенной страны, в аудиторском заключении данная страна должна быть указана.

Заключение датируется числом, когда была завершена аудиторская  проверка. Это означает, что аудитор  учел влияние всех фактов и событий, известных ему и имевших место  до этой даты. При этом аудитор не должен датировать заключение числом, предшествующим дате подписания или  утверждения финансовой отчетности руководством предприятия.

В аудиторском заключении указывается четкий адрес аудитора, т.е. конкретное место нахождения его  офиса. Аудиторское заключение подписывается  от имени аудиторской фирмы или  лично от имени аудитора. В случае необходимости на аудиторском заключении ставятся обе подписи.

Различают следующие  типы аудиторских заключений:

• безусловно-положительное;

• содержащее поясняющий параграф;

• условно-положительное;

• с отказом от выражения мнения;

• отрицательное.

Безусловно-положительное аудиторское заключение составляется в случаях, если аудитор:

• выражает мнение о достоверности и объективности  финансовой отчетности во всех существенных аспектах;

• подтверждает формирование финансовой отчетности субъекта в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.

Безусловно-положительное мнение косвенно указывает на тот факт, что при составлении финансовой отчетности организация применила и отразила все принципы и методы бухгалтерского учета.

Пример безусловно-положительного аудиторского заключения в соответствии с МСА приведен в приложении №. 8.

Остальные виды аудиторских  заключений являются модифицированными  заключениями.

Аудиторское заключение считается модифицированным в случае наличия факторов, не влияющих или  влияющих на мнение аудитора.

При наличии факторов, не влияющих на мнение аудитора, составляется аудиторское заключение с поясняющим параграфом. Если имеются факторы, влияющие на мнение аудитора, аудитор выражает условно-положительное мнение, отрицательное  мнение или отказывается от выражения  мнения.

Включение поясняющего  параграфа в аудиторское заключение не влияет на мнение аудитора. Стандарт рекомендует включать этот параграф в раздел аудиторского заключения после  параграфа, содержащего мнение аудитора. Обычно в поясняющем параграфе приводится ссылка на то, что такой-то конкретный фактор не является основанием для  выражения условно-положительного мнения.

К факторам, не влияющим на мнение аудитора, которые указываются  в поясняющем параграфе, относятся:

• фактор, имеющий  отношение к допущению о непрерывности  деятельности предприятия;

• наличие значительной неопределенности, устранение которой  зависит от будущих действий или  событий.

Ограничение объема работы аудитора приводит к выражению  условно-положительного мнения или  к отказу от выражения мнения. Несогласия с руководством относительно учетной  политики и достаточности сведений могут привести к выражению условно-положительного или отрицательного мнения. В стандарте  приводятся примеры обстоятельств, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безусловно-положительного (табл. 5.1 см. Приложение № 7)).

Условно-положительное  мнение выражается в том случае, если аудитор не может составить безусловно-положительное заключение, но влияние несогласия с руководством или ограничения объема аудита не столь существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения.

 

6. Особенности  применения международных стандартов  при выполнении специальных заданий  и оказании сопутствующих услуг

 

6.1 Специальные  области аудита

 

МСА 800 «Отчет аудитора по специальному заданию» определяет требования и рекомендации при составлении отчетов аудитора по специальным аудиторским заданиям. Стандарт включает следующие параграфы: введение, общие требования, правила составления отчетов о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов, требования к отчетам по компонентам финансовой отчетности, отчетам о соответствии условиям договора и отчетам об обобщенной финансовой отчетности, а также приложения.

К специальным  аудиторским заданиям относятся проверки:

1) финансовой отчетности, подготовленной в соответствии  с основами бухгалтерского учета,  отличными от международных стандартов  финансовой отчетности или национальных  стандартов;

2) определенных  счетов, элементов счетов или  деталей финансовой отчетности (именуемых  в стандарте компонентами финансовой  отчетности);

3) на соответствие  условиям договора;

4) обобщенной финансовой  отчетности.

Данный стандарт не применяется в рамках заданий, предусматривающих оказание сопутствующих  аудиту услуг:

• проведения обзора;

• проведения согласованных  процедур;

• подготовки финансовой информации.

Отчет по специальному аудиторскому заданию составляется письменной форме и должен содержать  ясно выраженное мнение аудитора. В  качестве базы для выражения мнения аудитор должен рассмотреть и  оценить выводы, сделанные на основе аудиторских доказательств, полученных в ходе выполнения специального аудиторского задания.

Перед началом проверки по специальному аудиторскому заданию  аудитор согласовывает с клиентом следующие параметры задания:

• цель использования  подготавливаемой информации;

• перечень пользователей  данной информации;

• точный характер задания;

• форму и содержание отчета, который будет выпущен.

Толкования считаются  существенными, когда принятие другого  обоснованного толкования вызывает существенные различия в финансовой информации.

МСА 800 устанавливает  структуру отчета по специальному аудиторскому заданию (кроме отчета об обобщенной финансовой отчетности, для которого предусмотрена своя форма). Общая  структура отчета (по основным элементам) приведена на рис. 6.1. Стандарт рекомендует  соблюдать единообразие формы и  содержания аудиторского отчета, поскольку  это способствует лучшему пониманию  его пользователем.

После общих положений в МСА 800 изложены требования к подготовке отчетов по каждому виду специальных аудиторских заданий.

Правила составления  отчетов о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с  основами бухгалтерского учета, отличными  от международных стандартов финансовой отчетности или национальных стандартов.

Основы бухгалтерского учета, отличные от международных стандартов финансовой отчетности или соответствующих национальных стандартов, называются другими основами бухгалтерского учета. К ним, например, относят:

• основы для подготовки деклараций о доходах;

• кассовый метод  учета поступлений и платежей;

• положения о  финансовой отчетности, принятые государственным  органом регулирования.

Основой бухгалтерского учета не является совокупность условий, разработанных для удовлетворения индивидуальных предпочтений.

Отчет о финансовой отчетности, подготовленной по другим основам бухгалтерского учета, должен соответствовать следующим требованиям:

1) содержать указание  на применяемые основы бухгалтерского  учета или ссылку на пояснения  к финансовой отчетности, содержащие  такую информацию;

2) во мнении должно  быть указано, подготовлена ли  финансовая отчетность во всех  существенных аспектах в соответствии  с указанными основами бухгалтерского  учета;

3) если финансовая  отчетность не имеет соответствующего  названия, отражающего ее подготовку  в соответствии с другими основами, или основы неадекватно указаны,  аудитор должен дать соответствующий  модифицированный отчет.

 

6.2 Проверка  прогнозной финансовой информации

 

МСА 810 «Проверка  прогнозной финансовой информации» регулирует вопросы составления отчета о прогнозной финансовой информации, включая процедуры проверки наилучших оценок и гипотетических допущений. Стандарт включает следующие разделы: введение, критерии уверенности аудитора в отношении прогнозной финансовой информации, условия принятия задания, требования к знанию бизнеса, охватываемому периоду, процедуры проверки, условия представления и раскрытия информации, требования к отчету о проверке прогнозной финансовой информации. МСА 810 не применяется в случаях проверки прогнозной финансовой информации, выраженной в общей или повествовательной форме (например как суждения и анализ со стороны руководства, представленные в годовом отчете субъекта).

При выполнении задания  по проверке прогнозной финансовой информации аудитор должен получить достаточные и уместные доказательства того, что:

• наилучшие оценки руководства, на которых основывается прогнозная финансовая информация, не являются необоснованными, а в случае гипотетических допущений они согласуются  с назначением информации;

• прогнозная финансовая информация надлежащим образом подготовлена на основании допущений;

• прогнозная финансовая информация представлена надлежащим образом и все существенные допущения раскрыты в адекватной мере с четким указанием того, являются ли допущения наилучшими оценками или гипотетическими допущениями,

• прогнозная финансовая информация подготовлена на той же основе, что и финансовая отчетность за предыдущие годы, в соответствии с надлежащими принципами бухгалтерского учета.

Стандарт устанавливает  следующие основные термины в отношении прогнозной информации.

Прогнозная  финансовая информация — это финансовая информация, основанная на допущениях относительно событий, которые могут произойти в будущем, и возможных действиях субъекта. Эта информация носит субъективный характер, и ее подготовка в значительной мере опирается на суждения.

Прогнозная финансовая информация представляется в форме:

• прогноза;

• перспективной  оценки.

• комбинации прогноза и перспективной оценки, например прогноз на один год плюс перспективная  оценка на пять лет.

Особенности форм прогнозной финансовой информации обобщены в табл. 6.1. (см. Приложение № 9).

Прогнозная финансовая информация может включать: а) финансовую отчетность или б) один или несколько  элементов финансовой отчетности.

 

6.3 Оказание  сопутствующих услуг на основе  международных стандартов аудита

 
Обзор финансовой информации Международный  стандарт аудита 910 «Задания по обзору финансовой отчетности» регулирует вопросы проведения обзора финансовой отчетности, а также содержание и  формы заключения по обзору финансовой отчетности. Кроме того, стандарт определяет перечень этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор  при выполнении заданий по обзору финансовой отчетности (в стандарте  приводится ссылка на необходимость  соблюдения Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, изданного Международной  федерацией бухгалтеров). При обзоре финансовой отчетности аудитор должен соблюдать следующие профессиональные этические принципы: независимость, честность, объективность, профессиональную компетентность и должную тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также технические  стандарты.