Автор работы: Пользователь скрыл имя, 14 Апреля 2014 в 12:36, доклад
В данной статье речь идет о механизме управления воспроизводством основных средств организации, который главным образом характеризует наличие основных средств по количественному и качественному признакам. В статье определены основные этапы в управлении воспроизводством основных средств, стадии воспроизводства основных средств, которые взаимосвязаны между собой. Показано, что своевременное воспроизводство основных средств позволяет предприятию эффективно работать и получать экономические выгоды.
На основании данных российского статистического ежегодника составлена таблица «Коэффициенты выбытия и обновления основных фондов в России», которая показывает, что в период с 2004 по 2011 г. коэффициент выбытия основных фондов в Российской Федерации составлял от 1,1 до 0,8%. При этом коэффициент обновления основных фондов в РФ в 2004г. увеличился (таблица 3) с 2,7% до 4,4% в 2008г., а в период с 2009 по 2011г. он снизился до 3,9%, это происходит в результате того, что изношенные основные средства продолжают накапливаться.
Следствием низких темпов обновления и выбытия ОС на российских предприятиях является значительная доля стоимости основных средств, эксплуатируемых за пределами установленного срока полезного использования и имеющих нулевую остаточную стоимость.
Порядок определения сроков полезного использования объектов ОС в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета и законодательными документами отличается от порядка, установленного МСФО.
В п.20 ПБУ 6/01 и в ст.258 НК РФ определено, что предприятие может определить срок полезного использования самостоятельно, руководствуясь при этом производительностью и мощностью объекта, эксплуатационными условиями, физическим износом, влиянием агрессивной среды, системой проведения ремонта, и другими условиями. НК РФ обязывает учитывать сроки службы, устанавливаемые в классификации ОС, утверждаемой Правительством РФ. Классификация ОС, входящих в амортизационные группы, была утверждена в 2002 г. В 2014 году классификация основных средств, как и раньше, основывается на Общероссийском классификаторе основных фондов. Но, как уже говорилось ранее, фактические сроки объектов основных средств могут превышать сроки, определенные классификацией. Чтобы списание ОС происходило быстрее, классификация основных средств в 2014 году разрешает увеличить норму амортизационных отчислений на ряд основных средств. Именно, благодаря классификации часть основных фондов была переведена в другие группы, срок списания имущества уменьшился, а отчисления на амортизацию возросли.
Рассматривая возможность пересмотров сроков службы объектов ОС, можно отметить следующее: ПБУ 6/01 и НК РФ предусматривают возможность пересмотров сроков службы только в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации.
В соответствии с МСФО 16 «Основные средства» срок полезной службы объекта основных средств должен периодически пересматриваться, и если в результате изменение срока будет существенно отличаться от предыдущих оценок, сумма амортизационного отчисления текущего и будущих периодов должна корректироваться. Например, срок полезной службы может быть продлен в результате последующих затрат, улучшающих состояние основного средства сверх первоначально рассчитанных нормативов. И, наоборот, технологические изменения или изменения на рынке выпускаемой продукции могут привести к сокращению срока полезной службы. В таких случаях срок полезной службы (и, следовательно, норма амортизации) корректируется для текущего и будущих периодов.
Очевидно, если стоимость объекта ОС амортизирована, но объект продолжает использоваться в производстве, то срок службы должен быть пересмотрен и соответственно проведен перерасчет норм амортизации, начисленной амортизации и начисленной стоимости, в результате остаточная стоимость не должна быть равной нулю.
Кроме того, в МСФО 16 «Основные средства» и ПБУ 6/01 существуют различные подходы к определению первоначальной стоимости объектов ОС, их переоценки и составу ОС.
С целью максимизации чистого дохода, предприятия рассматривают вопрос о поиске оптимальных значений срока службы и нормы амортизации. В итоге происходит занижение сроков службы, сроков амортизации стоимости объектов ОС, которое приводит к сокращению налога на прибыль.
ПБУ 6/01 и НК РФ не содержит понятие
«нормативный срок службы». Данный термин
широко используется в экономической
литературе. В бухгалтерском словаре дано
следующее определение: « срок службы
основных фондов, нормативный - законодательно установленный п
Следовательно, нормативный срок службы ОС - это определенный период, в течение которого на объект начисляют амортизацию, но по истечению периода объект изнашивается и подлежит выбытию.
В учебнике Е.Л.Кантора «Экономика предприятия», утверждается, что «государство устанавливает нормативные сроки службы элементов основного капитала, во многом определяя воспроизводственные пропорции развития национальной экономики». С этим утверждением нельзя согласиться, так как в соответствии с распределением основных средств по амортизационным группам в Классификации ОС устанавливаются не нормативные сроки службы, а сроки начисления амортизационных отчислений, учитываемых в целях налогового учета. Как отмечалось ранее, фактические сроки службы объектов основных средств часто превышают сроки, устанавливаемые в Классификации ОС, и не происходит реального выбытия и замены объектов, полностью амортизировавших свою стоимость.
В итоге, чем больше разница между сроками службы объекта основных средств в соответствии с Классификацией ОС и фактическим сроком службы, тем большую налоговую льготу получает предприятие, фактически осуществляя ускоренную амортизацию.
Показатели воспроизводства основных средств в РФ, приведенные в таблице 3, свидетельствуют о том, что меры, направленные на осуществление ускоренной амортизации, не получили существенные перемены в решении проблемы обновления ОС: при коэффициенте выбытия, равном 0,8 %, цикл обновления основных средств будет осуществляться замедленными темпами. Необходимо отметить, увеличение норм амортизационных отчислений в законодательных и нормативных документах не обеспечивает автоматическое сокращение сроков службы ОС и их ускоренную замену на более производительные и эффективные.
В настоящее время понятия «нормативный срок службы» и «нормативный срок эксплуатации» определяются в нормативных документах, регулирующих вопросы не бухгалтерского учета, а промышленной безопасности: также в Порядке продления срока безопасной эксплуатации технических устройств, оборудования и сооружений на опасных производственных объектах и в Методических указаниях о порядке продления срока зданий, сооружений и технических устройств с истекшим сроком нормативным сроком эксплуатации в горнорудной промышленности. Методические указания предусматривают, что нормативные сроки службы зданий, сооружений и технических устройств устанавливается на основе расчетов и указываются в проектно-конструкторской документации.
В соответствии с п.4 Порядка: «По достижении срока эксплуатации, установленного в технических регламентах, нормативной, проектной и эксплуатационной документации, стандартах, правилах безопасности, дальнейшая эксплуатация технического устройства, оборудования и сооружения без продления срока безопасной эксплуатации не допускается.
Если в документации отсутствует назначенный срок эксплуатации диагностируемых технических устройств, оборудования и сооружений, то принимается срок эксплуатации аналогично технического устройства, оборудования и сооружения.
В случае отсутствия сведений о нормативных сроках эксплуатации расчетные сроки эксплуатации устанавливаются после соответствующих расчетных обоснований по согласованной Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзор) методике с учетом результатов анализа проектной документации и условий эксплуатации технического устройства, оборудования и сооружения».
Согласно п.6 Порядка: «По результатам работ по определению возможности продления срока безопасной эксплуатации принимается одно из решений: продолжение эксплуатации на установленных параметрах; продолжение эксплуатации с ограничением параметров; ремонт; реконструкция; использование по иному назначению; вывод из эксплуатации».
Соответственно, проведение экспертизы промышленной безопасности и, при необходимости, соответствующих мероприятий позволяет продлять сроки эксплуатации опасных промышленных объектов сверх установленных нормативов, при этом срок службы, указанный в документах бухгалтерского учета, не меняется в соответствии с правилами РСБУ.
В формах федерального статистического наблюдения о наличии и движении основных фондов (средств) отражаются по полной учетной и остаточной балансовой стоимости. Полная учетная стоимость основных фондов в статистике –это первоначальная стоимость основных фондов, измененная в ходе проведенных переоценок основных фондов и в других случаях, предусмотренных ПБУ 6/01. Остаточная балансовая стоимость отражает изменение состояния основных фондов, постепенную утрату ими потребительских свойств и стоимости в процессе эксплуатации, под воздействием сил природы и вследствие технического прогресса в размере накопленного износа. При этом величина износа определяется в соответствии с нормами и методами начисления амортизации и износа, применяемыми в бухгалтерском учете.
В статистике используется термин «учетный износ», объединяющий используемые в бухгалтерском учете определения амортизации и износа и отражающий утрату основными фондами стоимости в процессе эксплуатации. Учетный износ – это величина, равная сумме начисленной за отчетный период (или за период с начала эксплуатации - для накопленного учетного износа) амортизации и учтенного на забалансовых счетах по тем основным фондам, на которые не начисляется амортизация.
Ранее уже отмечалось, что бухгалтерские данные о начисленной амортизации и износе в целом являются завышенными, поскольку во многих случаях фактические сроки службы объектов основных средств (фондов) превышают сроки полезного использования, установленные в бухгалтерском и налоговом учете. Поэтому данные государственной статистики о степени износа основных фондов отражают только долю амортизированной стоимости, но не являются показателем, характеризующим степень утраты ими потребительских свойств.
Механизм управления воспроизводством ОС на предприятии является составной частью как текущего, так и стратегического управления. Первоначальным источником информации для принятия управленческих решений в данной области являются данные бухгалтерского учета о состоянии и движении ОС. Использование в бухгалтерском учете сроков полезного использования основных средств в соответствии с Классификацией ОС приводит к завышению степени износа основных средств, и к тому, что данный показатель редко применяется при планировании замены технологических объектов.
Для обеспечения правильного определения степени износа объектов ОС для принятия управленческих решений необходимо внести соответствующие изменения в ПБУ 6/01, направленные на сходство с МСФО в части определения и пересмотра сроков службы и амортизации объектов ОС. Одновременно расхождения сроков службы ОС, устанавливаемых предприятием самостоятельно в целях бухгалтерского учета, со сроками службы в соответствии с Классификацией ОС в целях налогового учета будут характеризовать степень «ускоренности» амортизации.
Определение стоимости объектов ОС, стоимость которых подлежит амортизации - проблема, влияющая на возможность формирования эффективной системы управления процессом воспроизводства ОС организации.
Согласно п.6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» единицей бухгалтерского учета основных средств признается инвентарный объект. Инвентарным объектом ОС – это объект со всеми деталями и свойствами или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В МСФО 16 «Основные средства» не устанавливается единица учета основных средств, поэтому при принятии решения о признании актива объектом ОС важную роль играет профессиональное рассуждение. Следует отметить, что п.43 МСФО 16 предусматривает, что каждый компонент объекта ОС, себестоимость которого составляет значительную величину относительно общей себестоимости объекта, амортизируется отдельно. В пункте 44 предусмотрено, что предприятие распределяет сумму, первоначально учтенную в составе объекта ОС, между его значительными компонентами и амортизирует каждый такой компонент по отдельности. Например, может быть целесообразно по отдельности начислять амортизацию двигателя, фюзеляж, пассажирские кресла самолета. Каждый компонент самолета имеет свой срок полезного использования, в течение которого он амортизируется. В бухгалтерском балансе организация отражает не как отдельные амортизируемые компоненты, а как единый объект, относящийся к группе объектов основных средств «самолеты». Такой порядок должен применяться независимо от того, находится ли амортизируемый объект (или его компоненты) в собственности организации или является предметом аренды, отражаемым на балансе арендополучателя. В пункте 47 указано, что предприятие вправе начислять амортизацию отдельно по компонентам объекта, себестоимость которых не является значительной по отношению к себестоимости всего объекта. Таким образом, для выполнения требований перечисленных пунктов МСФО 16 «Основные средства» необходимо учитывать в системе бухгалтерского учета компоненты объекта ОС в качестве инвентарных объектов учета. Самостоятельный учет таких компонентов позволяет планировать их своевременную замену в случае, если их срок службы меньше, чем срок службы объектов ОС в целом.
Российские организации чаще всего для определения инвентарных объектов при постановке на бухгалтерский учет, так же как и при определении сроков службы объектов ОС, используют Классификацию ОС.
В данном документе используются только названия укрупненных видов основных средств (например, «сооружения нефтеперерабатывающей промышленности», включая объекты газоперерабатывающей промышленности) и не содержаться названия значительной части машин и оборудования, используемых в газоперерабатывающей промышленности и имеющих различные сроки службы. Следствием этого является чрезмерное укрупнение инвентарных объектов ОС на перерабатывающих предприятиях. Технологические установки на таких предприятиях включают в себя десятки единиц такого оборудования, выполняющих различные функции и имеющих существенные различия в сроках службы.
Учет укрупненного объекта, не раскрывающий стоимости и сроков службы его компонентов, не позволяет верно оценить возможные сроки замены компонентов и затраты, связанные с их заменой на основе данных бухгалтерского учета.