Место аудита в системе финансового контроля

1 МЕСТО АУДИТА В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ

Контроль - это неотъемлемая часть системы регулирования, одна из форм обратной связи, способствующая тому, что субъект управления получает необходимую информацию о состоянии этой системы, и позволяющая ему правильно оценивать произведенные операции, выявлять отклонения от цели и вероятные нежелательные последствия. Анализ результатов контроля помогает вскрыть ранее не известные возможности и резервы системы, повысить эффективность использования управленческих решений. Благодаря такой информации субъект управления может правильно оценивать деятельность управляемой системы и принимать необходимые решения.

Контроль осуществляется на всех этапах управленческой деятельности. Согласно п. 1 ст. 265 Бюджетного кодекса  РФ финансовый контроль законодательных (представительных) органов проводится в формах предварительного, текущего и последующего контроля [27].

В целом финансовый контроль в зависимости от связей между  субъектами и объектами контроля разделяется на две большие группы: внешний и внутренний контроль (приложение А).

Внешний контроль предусматривает  организационную обособленность между  субъектом и объектом контроля.

Внешний контроль в зависимости  от организационной формы субъектов  контроля подразделяется на государственный  и негосударственный финансовый контроль.

        Государственный аудит - вид финансового контроля, осуществляемый специализированными контролирующими органами, не зависящими от органов исполнительной власти и подотчетными органам законодательной власти.

В Российской Федерации государственный  аудит проводится на федеральном, региональном и муниципальном уровнях. На федеральном уровне органом государственного аудита является Счетная палата РФ, которая подотчетна Федеральному Собранию РФ и руководствуется Федеральным законом от 11.01.1995 N 4-ФЗ "О Счетной палате Российской Федерации" [3].

Субъектами негосударственного финансового контроля являются собственники (акционеры, учредители, участники) и независимые контролеры (аудиторы).

Система внутреннего контроля осуществляется в организации на средства хозяйствующего субъекта и создается по решению руководства для повышения эффективности управления.

Аудиторский контроль представляет собой деятельность, осуществляемую аудиторскими организациями либо аудиторами, по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей [10].

Государственный финансовый контроль за хозяйственной и финансовой деятельностью экономических субъектов  осуществляется в соответствии с  законодательством Российской Федерации  уполномоченными органами государственной  власти. К таким органам относятся  Счетная палата, находящиеся в  ведении Министерства финансов Российской Федерации Федеральная налоговая  служба, Федеральная служба страхового надзора, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора, Федеральная служба по финансовому  мониторингу, Федеральное казначейство, входящая в структуру Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации Федеральная  таможенная служба, а также Банк России и иные органы и их территориальные подразделения.

В наиболее концентрированном  виде методологические подходы к  организации контроля в промышленно  развитых странах сформулированы в  Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля, принятой на IX Конгрессе Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в октябре 1977 г. Декларация закрепляет общепризнанное в цивилизованном мире мнение, что независимые органы государственного финансового контроля являются непременным атрибутом демократического общества, обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами [25, с. 56 - 65].

          Аудит как форма независимого контроля может охватывать все экономические субъекты, независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, а также ведомственной принадлежности.

Цели аудита и других видов  финансового контроля схожи. Так, целью  налоговой проверки хозяйствующих  субъектов является соблюдение налогового законодательства: правильное исчисление, полнота и своевременность внесения налогов и других обязательных платежей в соответствующие бюджеты и  государственные внебюджетные фонды. Основная цель банковского регулирования  и надзора, осуществляемого Банком России, - развитие и укрепление банковской системы Российской Федерации, защита интересов вкладчиков и кредиторов. Цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Аудиторская проверка по общему правилу проводится на основе гражданско-правового  договора, заключаемого между аудитором  и клиентом (аудируемым лицом) и регулируется гражданским законодательством, если иное не предусмотрено законодательством об аудите, носит возмездный характер. Другие формы финансового контроля осуществляются уполномоченными на то органами на основании принадлежащих им властных полномочий и не носят коммерческого характера.

Деятельность субъектов  по проведению аудиторских проверок является предпринимательской и  осуществляется в частном интересе. При этом пользователи аудиторского заключения - широкий круг лиц: это не только граждане и юридические лица, но и должностные лица государственных органов. Деятельность органов государственного контроля не является предпринимательской, она осуществляется в публичном интересе.

Одним из принципов аудита является его независимость, которая  выражается в отсутствии у аудитора при формировании его мнения какой-либо заинтересованности в делах проверяемого лица, а также в отсутствии зависимости от третьих лиц. Действующее законодательство устанавливает ряд мер, обеспечивающих независимость аудиторской проверки. Так, аудиторская организация самостоятельна в выборе методов и процедур при проведении проверки.

Известно, что основным методом  финансового контроля является ревизия, позволяющая глубоко и полно  обследовать финансово-хозяйственную деятельность организаций. В зависимости от полноты охвата подконтрольного объекта бывает: сплошной, охватывающей деятельность предприятия за определенный период; выборочной, когда проверяются отдельные стороны финансово-хозяйственной деятельности; документальной, в ходе которой проверяются денежные документы, и фактической, заключающейся в сверке документов с наличием денег, материальных ценностей. Аудиторская проверка имеет много общего с ревизией; при проведении аудита применяются специальные приемы документального и фактического ревизионного контроля, методики ревизии отдельных объектов учета, и наоборот - при проведении ревизионной проверки составления финансовых (бухгалтерских) отчетов с определенными оговорками могут быть использованы нормы и стандарты аудита. В отличие от аудита ревизия проводится с целью выявления недостатков, их устранения, наказания виновных, направлена на сохранность активов, пресечение и профилактику злоупотреблений. Практическими же задачами аудита являются оказание помощи в улучшении финансового положения клиентов, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), консультирование клиентов.

Таким образом, можно говорить, что аудит как форма финансового  контроля относится к независимой  проверке финансовой отчетности организации, осуществляемой специальным субъектом (аудитором), в соответствии с законодательством  об аудите на коммерческой основе. При  аудиторской проверке применяются  специфические формы и методы планирования, проведения, документального  оформления, общие требования к которым  установлены правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Понятие «аудит» относится  к числу категорий, которые применяются  в целом ряде правовых актов различной  отраслевой принадлежности. Употребление этого термина в нормативных  источниках не всегда соответствует  легальному определению понятия  «аудит». Это может затруднять правоприменение соответствующих положений законодательных актов.

Аудиторы работают во внутренних аудиторских службах (ревизионных  комиссиях) предприятий, занимают должности  в Счетной палате, состоят в  штате аудиторской организации  или действуют как индивидуальные предприниматели.

При этом надо учитывать, что  термин «аудитор» употребляется  в широком и узком смыслах.

Аудитором в узком смысле является физическое лицо - работник предприятия, состоящий в должности аудитора, работник аудиторской организации, состоящий в должности аудитора, имеющий квалификационный аттестат аудитора, индивидуальный аудитор.

Аудитор в широком смысле - это лицо, осуществляющее проверку финансово-хозяйственной деятельности организации, гражданина, самостоятельно занимающегося предпринимательской деятельностью.

Исходя из этого можно  сделать вывод о двух значениях понятия «аудит». В узком смысле аудит - вид предпринимательства, профессиональная деятельность аудиторских организаций, созданных в качестве осуществляющих коммерческую деятельность юридических лиц, а также граждан - индивидуальных аудиторов, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица в установленном законом порядке. Отношения по поводу осуществления аудита профессионалами - специальными субъектами, регулируются Законом об аудите [1].

В широком смысле аудит - совершение проверок финансово-хозяйственной деятельности организации либо гражданина, самостоятельно занимающегося предпринимательской деятельностью, со стороны органов и лиц, выполняющих аудиторскую функцию в рамках предоставленных им полномочий. В этом случае отношения, возникающие между проверяемым лицом и аудитором, не попадают в сферу действия Закона об аудите, а регулируются другими нормативно-правовыми актами.

Действующее законодательство рассматривает понятия «аудит»  и «аудиторская деятельность» как  равные, тождественные категории. Временные  правила включали аудит в смысле проведения аудиторских проверок в  более широкое понятие аудиторской  деятельности. Перечень терминов и  определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, содержал более широкую трактовку  этих категорий. Аудиторской признавалась деятельность, включающая как собственно аудит (аудиторские проверки с целью подтверждения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности), так и сопутствующие аудиту услуги (услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской отчетности, анализу финансово-хозяйственной деятельности и др.).

Многие специалисты считают, что логично называть аудитом  собственно проверку отчетности на предмет  ее достоверности, а аудиторской  деятельностью - совокупность аудита и сопутствующих услуг. Так, В.И. Подольский указывает на то, что ранее принятая трактовка была более четкой и необходимо вернуться к ней, чтобы избежать неопределенности трактовки понятий «аудиторская деятельность» и «аудита» [20]. Однако правоприменительная и судебная практика показывает совсем иное.

Аудиторская деятельность подлежит лицензированию; если рассматривать  категорию «аудиторская деятельность»  как аудит и сопутствующие  ему услуги, то для оказания конкретной сопутствующей аудиту услуги не требуется  лицензия на ее осуществление. Между  тем оценочная деятельность, которая  включена наряду с налоговыми, правовыми  консультациями в перечень осуществляемых аудиторами услуг, в соответствии с  действующим законодательством  относится к лицензируемой. Это объясняется тем, что оценочная деятельность, т.е. деятельность, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной или иной стоимости и осуществляемая оценщиком (юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями), по своей сути не является аудиторской деятельностью и регулируется нормами специального законодательства [6].

Таким образом, не все сопутствующие  аудиту услуги по своей природе аудиторские; они могут быть бухгалтерскими, налоговыми, консультационными и проч. Иными  словами, аудиторы в своей работе выходят за рамки профессиональной деятельности, обладают правоспособностью, позволяющей им осуществлять не только профессиональные, но и другие услуги. Использование в понятиях корневого  слова «аудит» дает определенную гарантию того, что оказание сопутствующих  аудиту услуг не нарушит правило  об исключительной аудиторской деятельности, которой могут заниматься лишь аудиторы.

Подводя итоги выше сказанному, можно сделать соответствующий вывод о том, что аудит в системе финансового контроля занимает не маловажное значение. Одними из основных задач государства являются применение эффективных механизмов управления экономикой и финансами на федеральном, региональном и местном уровнях, осуществление действенного контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов. А для осуществление этих задач необходима аудиторская деятельность. Аудит важен для анализа состояния контролируемого экономического субъекта, даже если такой анализ проводится в примитивном виде. Действительно, было бы странно делать какие-либо конструктивные выводы по недостоверной отчетности. А наличие существенных нарушений, выявленных в рамках финансового аудита, означает, как правило, что при их устранении состояние экономического субъекта будет другим.