Система управления затратами "Директ-костинг"

     - прочие затраты.

     Конечно, этот перечень может изменяться в  зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации. Однако с точки зрения применения системы «direct - costing», здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Необходимое для организации «direct - costing» разделение затрат на постоянные и переменные не может быть четко проведено в учете по видам затрат. Так как часто один и тот же вид затрат ведет себя по-разному в зависимости от места его возникновения. Поэтому данное разделение можно провести лишь в ракурсе учета мест возникновения тех или иных затрат.

     Учет по местам возникновения затрат.

     Организация учета по местам возникновения затрат дает возможность:

     - контролировать формирование затрат,

     - обоснованно распределить косвенные  затраты по носителям затрат.

     Для решения первой задачи места возникновения  затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации данных мест не регламентируется и определяется экономической целесообразностью и потребностями управления на данном конкретном предприятии.

     Вторая  задача обуславливает необходимость разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь так можно определить, как ведут себя затраты различных видов в зависимости от изменения объема производства.

     По  сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «direct - costing» исчезает само понятие косвенных расходов, так как накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к конкретному месту возникновения затрат. Таким образом, при системе «direct - costing» затраты в местах возникновения затрат подразделяются только на постоянные и переменные.

     Поэтому этот элемент системы учета затрат и результатов дает информацию для  калькулирования себестоимости  носителей затрат только по переменным затратам.

     Учет  по носителям затрат (калькулирование  себестоимости единицы изделия).

     Этот  элемент учета показывает отнесение  затрат на их носители. Под носителями затрат в данном случае подразумевается  продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Учет по носителям затрат может быть организован как учет полных или частичных затрат.

     При учете полных затрат все возникающие  за отчетный период затраты фирмы  относятся на носителя затрат. Эта  система иногда именуется «затратной статистикой», так как в ней усредняются затраты по носителям. Именно она поставляет информацию государственным органам для ценообразования. Однако на западе широко распространено мнение, что для управления фирмой такое калькулирование неприемлемо, так как оно не представляет информацию о том, во что действительно обходится производство отдельных продуктов, их видов или групп.

     При калькулировании себестоимости  по методу «direct - costing» постоянные затраты  не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Такой вариант калькулирования без специальных расчетов предоставляет необходимую информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема выпуска продукции.

     Информацию  о результатах невозможно получить без калькулирования себестоимости  носителей затрат, так как определение  результатов происходит путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов может быть основан как на учете полной себестоимости, так и на учете переменных издержек.

     Если  учет базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая нетто - прибыль или соответственно нетто - убыток. Если же результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто - прибыль (сумма покрытия или маржинальный доход на изделие). Западные специалисты считают, что нетто - прибыль на штуку представляет собой расчетную фикцию, а значит ничего не говорящую величину, которая ведет к фальшивой информации и отсюда - к принятию ошибочных решений. Данные о нетто - прибыли или нетто - убытке не применимы для управления предприятием, когда производственные мощности перегружены или недогружены.

     При организации учета результатов  по системе «direct - costing» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия, и на основе этой разницы  исчисляется брутто - прибыль (сумма  покрытия или маржинальный доход) на изделие. Величина суммы покрытия показывает «вклад» изделия в покрытие постоянных затрат, а значит и в прибыль фирмы в том же объеме. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

     Учет  результатов за период.

     Цель  организации данной подсистемы - выявление  общего результата фирмы за отчетный период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат. В итоге получают производственный результат за период, который составляет нетто - прибыль. При системе «direct - costing» общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, то есть определяют величину брутто - прибыли за отчетный период. Для исчисления нетто - прибыли фирмы из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период. При «direct - costing» общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла. Классической формой системы «direct - costing» является учет постоянных расходов единым неразделенным блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в подсистему учета результатов за период, а суммы покрытия при этом рассчитываются по отдельным изделиям или их группам.

     Многоступенчатый  учет сумм покрытия по системе «direct - costing».

     Многостадийность  заключается в том, что в общем  виде процесс учета проходит в два этапа. На первом этапе устанавливается связь объема производства готовой продукции с переменными затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном счете постоянные расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего производства и реализации. Данная двухступенчатая система может быть разделена и на большее количество стадий. В частности подобное деление, явившееся новым этапом в развитии «direct - costing», было предложено немецким ученым-экономистом К. Ате. В результате этого деления появилась система многоступенчатого учета сумм покрытия или граничных затрат. Предложение Ате состоит в разделение блока постоянных затрат на несколько частей:

     1. Постоянные затраты по изделию.

     Постоянные  затраты на изделие могут быть прямо отнесены на общее количество данного вида продукции или расходы  на содержание специального оборудования.

     2. Постоянные затраты по группе изделий.

     Постоянные  затраты на группу изделий приходятся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединить в одной  группе. Такого рода постоянные затраты  относятся на соответствующую группу изделий, но не подлежат распределению  между изделиями этой группы. Например, капитальные затраты на оборудование, связанное с производством соответствующих групп изделий или исследовательские затраты на освоение изделий этой группы.

     3. Постоянные затраты мест возникновения  затрат.

     Постоянные  затраты мест возникновения затрат не подлежат распределению между отдельными группами носителей затрат, а относятся прямо на отдельные места их возникновения.

     4. Постоянные затраты производственных  подразделений. 

     Постоянные  затраты подразделения обусловлены  существованием нескольких мест возникновения затрат в подразделении, а также самого подразделения предприятия как единого целого. Они подлежат покрытию из еще нераспределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых данным подразделением.

     5. Постоянные затраты предприятия.

     Постоянные  затраты предприятия это остаток  расходов, который нельзя распределить между специфическими калькуляционными объектами. Например, расходы на управление.

     В результате ступенчатого построения учета  покрытия постоянных затрат улучшается подход к анализу структуры результата (прибыли) предприятия. Он поставляет исчерпывающую информацию для решений о выборе ассортимента, снятия с производства устаревшей продукции и подготовки к производству новых изделий. Таким образом, данное деление позволяет решить множество проблем и является довольно удобным. Что подтвердили опросы проведенные Г. Кюппером (1983г). Согласно данным опросам 40% предприятий Германии применяют многоступенчатое деление затрат в системе «direct - costing». 

     3. Преимущества и  недостатки системы «Директ – костинг» в сравнении с другими системами управленческого учета 

     Система «Директ – костинг» заостряет  внимание руководства предприятия  на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) по предприятию  в целом и по различным изделиям. Она позволяет учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий.

     За  счет сокращения статей себестоимости  упрощается ее нормирование, учет, контроль и к тому же улучшается учет и  контроль условно-постоянных, накладных  расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

     Основное  достоинство системы учета сумм покрытия в том, что на основе информации, получаемой в ней, можно принимать  различные оперативные решения  по управлению предприятием. В первую очередь это касается возможностей проводить эффективную политику цен.

     С учетом по системе «Директ – костинг» также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и  выбора различных комбинаций цены на товар и объемов его реализации.

     Имея  учетные данные об ограниченной себестоимости  и суммах покрытия (маржинальном доходе) по изделиям, можно решать такие  управленческие задачи, как оптимизация  ассортимента выпускаемой продукции, целесообразность принятия дополнительного  заказа по ценам ниже обычного, производство комплектующих внутри предприятия или наоборот закупка их на стороне, определение оптимального размера партии или серии продукции, выбор и замена оборудования и другие.

     Еще одно важное достоинство системы - это  то, что ограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат: себестоимость становится более «обозримой», а отдельные затраты - лучше контролируемы. Так как чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

     В последнее время наблюдается  тенденция роста удельного веса постоянных расходов. Поэтому повышаются требования к обоснованности планирования и нормирования величин этих расходов.

     «Директ - костинг» дает возможность оперативнее  контролировать постоянные расходы, так  как часто в процессе контроля над себестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты, или гибкие сметы.

     Применяя  «стандарт – кост» в «директ  – костинге», устанавливают нормы  на постоянные затраты; в основе же контроля гибких смет лежит разделение затрат на постоянные и переменные.

     При системе учета полной себестоимости  часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой, поэтому контроль за ними ослабевает. «Директ - костинг» помогает снизить трудоемкость распределения накладных расходов.