Налогообложение и излишек потребителя

1. Налогообложение и излишек потребителя 
          Налогоплательщики реагируют на введение или повышение налога двояким образом. Они, с одной стороны, минимизируют свои налоговые обязательства, соответствующим образом изменяя структуру и интенсивность продаж, покупок и производства, а с другой - стараются по мере возможности переместить налоговое бремя на контрагентов. Оба пути имеют в своей основе нечто общее, а именно замещение налогооблагаемых видов деятельности, продуктов или ресурсов иными, менее подверженными налогообложению. Если оставить в стороне случаи абсолютно неэластичного спроса или предложения, то речь, по сути, идет об одной и той же реакции, только рассматриваемой с разных сторон. 
         В частности, при высокой эластичности спроса покупатели сокращают покупки налогооблагаемого товара, очевидно, заменяя его другим, и именно возможность такой замены позволяет им переместить налоговое бремя на продавцов. При высокой эластичности предложения производители в ответ на налогообложение снижают выпуск данного товара, очевидно, переключаясь на производство другого, и благодаря этому смещают налоговое бремя на потребителей. Так проявляется искажающее действие налога. 
         Таким образом, последствия налогообложения, как правило, не сводятся к одной только реализации налоговых обязательств, поступающих в доход государства. Выше уже отмечалось, что за возможность сместить налоговое бремя на контрагентов приходится в большинстве случаев платить отказом от той структуры потребления или производства, которая была бы наиболее желательной при отсутствии налога. Это позволяет предотвратить денежный ущерб, но несомненно само по себе является потерей полезности. Что представляют собой такие потери, на какой основе их можно оценивать? 
          Чтобы пояснить данный тезис, сосредоточим внимание сначала на том налоговом бремени, которое несут потребители. Для этого удобно избрать в качестве примера случай, когда предложение абсолютно эластично и за счет потребителей выплачивается специфический налог в размере U на единицу товара (рис. 1). Воспользуемся известным из общего курса экономической теории понятием излишка (выигрыша) потребителя. Рисунок демонстрирует, что в результате налогообложения потребительский излишек сокращается на величину, характеризуемую площадью трапеции Р0Р1Е1Е0. 
            Государство собирает налог в размере Q1U, соответствующем площади прямоугольника Р0Р1Е1Е1'. Допустим, что эти средства полностью возвращаются потребителям в виде общественных благ, которые государство поставляет за счет собранного налога. В таком случае налогоплательщики теряют только ту часть потребительского излишка, которая изображена треугольником Е'1Е1Е0. 
               На практике потери потребителей от налогообложения могут оказаться более значительными. Многое зависит, например, от того, какую часть собранных средств поглощают административные расходы и насколько поставляемые общественные блага соответствуют предпочтениям потребителей. Подобные факторы имеют отношение к рациональности использования налоговых поступлений, в рассматриваемом случае - рациональности расходования суммы Q1U. Однако даже при идеальном использовании бюджета сам акт налогообложения как таковой способен вызывать чистые потери потребительского излишка. 
             Представим себе, что при совокупном объеме продаж Q0 потребитель покупал за год по 10 единиц товара, например видеокассет, по цене 8 денежных единиц за штуку. После введения специфического налога на видеозаписи в размере 2 денежных единиц произошло уменьшение объема покупок до Q1, что соответствует приобретению потребителем, например, 6 кассет (рис. 6.6а). До введения налога потребитель тратил на видеокассеты сумму 80, а доставляемая ими полезность была эквивалентна денежной сумме 102,5 (такова общая площадь фигуры, обведенной сплошной линией). Потребительский излишек соответствовал сумме 22,5. 
 
 
 
Рис. 1 Избыточное налоговое бремя при специфическом налогообложении. 
 
D - кривая спроса: S0 - кривая предложения до введения налога; S1 - кривая предложения после введения налога; Р1 и Р0 - цены, по которым потребители приобретали товар соответственно до и после введения налога; Е0 и Е1 - точки равновесия до и после введения налога; Е1'- точка, соответствующая сочетанию «посленалогового» объема продаж Q1 с «доналоговой» ценой может служить характеристикой тех потерь полезности, которые причиняются производителям и потребителям искажающим действием налога. 
           После введения налога и установления цены предложения на уровне 10 для потребителя приобретение шести кассет обходится в 60 денежных единиц, а 20 единиц он, очевидно, высвобождает для каких-то иных покупок. Полезность 6 приобретаемых видеокассет эквивалентна для потребителя денежному доходу в 67,5 единицы, а потребительский излишек равен 7,5. В доход государства поступило 12 денежных единиц, и мы предполагаем, что налогоплательщикам будут предоставлены общественные блага, полезность которых приблизительно соответствует этой сумме. 
           Сведя полученные цифры в таблицу (табл. 1), можно убедиться, что помимо средств, отданных государству, потребитель понес потери в благосостоянии, эквивалентные в данном случае снижению дохода на 3 денежные единицы. Иными словами, реальное бремя налога для него на 25% превышает сумму, отданную государству. 
             Что стоит за рассматриваемыми потерями? Определяя предпочтительное число приобретаемых видеокассет, потребитель принимает во внимание возможности, связанные с покупкой других товаров. Он расходует деньги так, чтобы максимизировать полезность. Допустим, что ближайшими «конкурентами» видеозаписей для данного потребителя выступают книги и именно на них он тратит в «посленалоговом» периоде те 20 денежных единиц, которые высвобождаются, когда он сокращает покупку кассет. Но если в «доналоговом» периоде он вел себя рационально, то, значит, дополнительные книги принесут ему меньший потребительский излишек, чем способны были бы принести те 4 кассеты, от которых он теперь вынужден отказаться. Иначе он предпочитал бы эти книги кассетам и в «доналоговом» периоде. 
            С точки зрения потребителя, ситуация, в которой он при прочих равных условиях расходовал бы 80 денежных единиц на 10 видеокассет, лучше той, когда он тратит 60 денежных единиц на 6 кассет, получает общественные блага на 12 денежных единиц и покупает книги на 20 единиц. Причем понятие излишка потребителя в принципе позволяет выразить разницу количественно на основе денежного эквивалента потерь полезности. Коль скоро именно благосостояние индивидов лежит в основе понятия эффективности, избыточное налоговое бремя характеризует потери эффективности и может служить мерой искажающего действия налога. 
 
 
Рис. 2    Избыточное налоговое бремя потребителя. 
а) эластичность спроса по цене относительно высока, 6) эластичность спроса по цене относительно низка. 
Таблица 1.  Влияние специфического налога на благосостояние налогоплательщика, выраженное в денежных единицах 
            Величина избыточного бремени связана с эластичностью спроса. Чтобы убедиться в этом, немного изменим использованный выше условный пример. Пусть та цена, которую потребитель готов уплатить за дополнительную видеокассету, уменьшается с каждой новой покупкой не на 0,5, а на 1 денежную единицу (рис. 2б). Это значит, что спрос менее эластичен по цене. В то же время функция предложения не изменяется, «доналоговое» равновесие достигается в прежней точке и размер специфического налога составляет, как и в предыдущем случае, 2 денежные единицы. Легко убедиться, что в силу более низкой эластичности спроса потребитель уменьшает число приобретаемых видеокассет уже не на 4, а только на 2 штуки. 
          По сравнению с предыдущим примером покупателю труднее дается отказ от каждой очередной единицы налогооблагаемого товара. Так, от седьмой по счету кассеты он соглашается отказаться, лишь если цена превышает 11 единиц, а хотя бы одну кассету он готов приобрести даже при цене 17 денежных единиц (в предыдущем примере при большей эластичности спроса, максимальная приемлемая для него цена седьмой кассеты составляет 9,5, а самой первой - 12,5 денежной единицы). Меньшей эластичности спроса соответствуют большая «привязанность» потребителя к данному конкретному товару, меньшая способность находить ему удовлетворительную замену, но в то же время - более значительный потребительский излишек, который при той же цене достается покупателям, наиболее высоко субъективно оценивающим данный товар. 
        Если для ситуации, изображенной на рис. 2 б, провести расчеты, аналогичные представленным в табл., получим, что в доход государства перечислено 16 денежных единиц, а избыточное налоговое бремя составляет 1 единицу. Отношение избыточного бремени к сумме собранного налога теперь ограничивается одной шестнадцатой, тогда как в предыдущем случае оно достигало одной четверти. Итак, при прочих равных условиях, чем меньше потребитель сокращает покупки под влиянием косвенного налога, тем больше средств удается собрать государству и тем меньшая доля потребительского излишка утрачивается в форме избыточного бремени. 
         До сих пор предполагалось, что предложение абсолютно эластично. Поэтому, рассматривая излишек потребителя, мы не упоминали об излишке производителя. При абсолютно эластичном предложении последний отсутствует, поскольку цена рыночного равновесия при любом значении Q остается той же, по которой производитель согласился бы продать самую первую (и любую другую) единицу товара. 
         Однако обычно налогообложение затрагивает как излишек потребителя, так и излишек производителя. Выше уже отмечалось, что налоги способны побуждать не только потребителей, но и производителей замещать одни товары и виды деятельности другими. Последствия такого рода замещений можно описать по аналогии с предыдущими рассуждениями, пользуясь понятием излишка производителя. 
         Означает ли возникновение избыточного бремени, что взимание налога заведомо нецелесообразно? Ответ на этот вопрос предполагает отказ от одного из упрощений, допущенных выше ради наглядности приведенных примеров. 
           Предполагалось, что денежный эквивалент полезности общественных благ, поставляемых за счет налога, примерно равен сумме налоговых поступлений. В действительности полезность подчас может быть ниже (в связи, например, с чрезмерными административными издержками, просчетами в определении предпочтительной структуры общественных благ и расточительным использованием собранных средств), но может быть и выше, если велик спрос на общественные блага и значителен тот потребительский излишек, который они, со своей стороны, доставляют. Ведь понятие потребительского излишка имеет отношение не только к частным, но и к общественным благам, что мы до настоящего момента не принимали во внимание. Это обстоятельство, однако, не умаляет необходимости учитывать избыточное налоговое бремя и по мере возможности добиваться его уменьшения. 
            Коль скоро спрос на общественные блага приходится удовлетворять с помощью налогообложения, задача состоит не в том, чтобы любой ценой уменьшить общую сумму налогов, а, прежде всего в минимизации избыточной части налогового бремени при данной (требующейся для производства общественных благ и осуществления трансфертов) величине другой его части, которую образуют налоговые поступления. Первостепенное значение имеет отношение избыточного бремени к доходу, аккумулируемому в общественном секторе. 
            Когда поставка общественных благ приносит значительный потребительский излишек, он может перевешивать избыточное налоговое бремя, делая взимание даже искажающего налога более эффективным, чем его упразднение. Однако если возможен выбор между несколькими вариантами налогообложения, позволяющими собрать одну и ту же сумму, несомненно, имеет смысл отдавать предпочтение менее искажающим налогам. Им свойственна меньшая относительная величина избыточного бремени, а, следовательно, они относительно эффективнее. 
            За рубежом наряду с термином «избыточное бремя» часто используется его синоним, который в буквальном переводе звучит как «потери грузоподъемности» или «потери, обусловленные собственным весом конструкции». Этот термин, заимствованный из инженерной лексики, подчеркивает, что налоги (а также программы общественных расходов) связаны не только с затратами, непосредственно трансформирующимися в некоторую «полезную работу», но и с потерями, обусловленными «особенностями устройства» конкретных механизмов функционирования общественного сектора. Далее это понятие будет обозначаться термином «чистые потери».

2. Факторы влияющие на величину  налогового бремени

Оптимально построенная налоговая система, обеспечивая финансовыми ресурсами потребности государства, не должна снижать стимулы налогоплательщика к предпринимательской деятельности, одновременно обязывая его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования. Поэтому показатель налогового бремени, или налоговой нагрузки, на налогоплательщика является достаточно серьёзным измерителем качества налоговой системы. Иными словами, эффективная налоговая система должна обеспечивать разумные потребности государства, изымая у налогоплательщика, как правило, не более трети его доходов.

В условиях современной экономической действительности, когда конкуренция за привлечение свободных финансовых ресурсов становится все острее, создание благоприятного инвестиционного климата приобретает большое практическое значение. Одной из характерных особенностей инвестиций является их селективность или выборочность. Эта особенность связана с тем, что рынок капитала складывается в пользу инвестора, так как возможности потребителя по накоплению финансовых ресурсов ограничены. Те страны и регионы, которые остро нуждаются в финансовых вложениях, вынуждены задействовать все имеющиеся у них средства и возможности. К ним относятся государства с развивающейся экономикой, а в рамках государства – экономически отстающие от общего уровня развития страны регионы.

Капитал в первую очередь направляется в зоны высокой прибыльности, потому привлекательные «зоны» вынуждены конкурировать за привлечение инвестиций. В этой борьбе немаловажная роль принадлежит действующей в регионе налоговой системе. Следует заметить, что налоговый аспект не является единственной составляющей формирования инвестиционного климата, но роль его весьма значительна. Именно уровень налогового бремени будет определять конечный результат деятельности инвестора – возможность получения стабильной прибыли. При выборе объекта инвестирования необходимо проанализировать уровень налогового бремени, сложившийся на территории размещения потенциального объекта.

Закономерен вопрос: как рассчитать налоговое бремя.1 В настоящее время отсутствует единый подход к методике оценки налогового бремени. Основные рекомендации ученых относительно его расчета можно классифицировать по следующим признакам2:

1) определение  перечня налогов для использования  в расчетах;

2) определение  интегрального показателя, на основе  которого наиболее достоверно  можно оценить удельный вес  налогового бремени;

3) создание универсальной  методики, позволяющей сравнивать  тяжесть налогообложения вне  зависимости от отраслевых и  иных особенностей.

Исходя из состояния проблемы оценки налогового бремени, предложим следующее виденье вопроса в отношении некоторых дискуссионных вопросов. Это позволит сформулировать обобщенный подход к разработке универсальной методики.

При определении перечня налоговых платежей целесообразно учитывать только те налоги и сборы, которые предприятие уплачивает в связи с выполнением обязанностей налогоплательщика. Что же касается налогов, уплачиваемых в связи с выполнением обязанностей налогового агента, то они учитываться не будут. Например, сумма налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), перечисляемая предприятием за своих работников, не повлияет на тяжесть налогового бремени. Увеличение или уменьшение налоговой ставки НДФЛ, налоговых льгот и т.д. отразится на доходах самих работников, но не на финансовых результатах предприятия.

В определенной степени данное обстоятельство касается и использования в расчетах НДС. Бремя косвенных налогов реально ложится на конечного потребителя, который приобретает готовый к производительному или индивидуальному потреблению готовый конечный продукт. Их изменение «теоретически» не влияет на величину финансовых результатов хозяйствующего субъекта, поэтому при отмене данного налога величина прибыли не должна увеличиться. Однако на практике снижение налоговой ставки по НДС автоматически не приводит к снижению цен на товары (работы, услуги). Можно предположить, что при отмене НДС выручка предприятия и соответственно затраты не изменятся, а прибыль увеличится на разницу между начисленным и «входящим» НДС. Отмеченное позволяет сделать вывод, что косвенные налоги, как и прямые, влияют на финансовое состояние, и, следовательно, учитывать их действие необходимо.

Универсальность методики расчета налогового бремени предполагает наличие интегрального показателя, который бы не зависел от специфики деятельности предприятия, а его использование позволяло бы иметь достоверную картину. Считается, что выручка является основным показателем объемов деятельности хозяйствующего субъекта, но выступать в качестве интегрального показателя она не может. Это обусловлено структурой показателя выручка, которая в развернутом виде имеет вид3:

В = З + ФОТ + А + Н + П         (3),

где: В – выручка; З – материальные затраты на производство товаров (работ, услуг); ФОТ – фонд оплаты труда; А – амортизационные отчисления; Н – налоги; П – чистая прибыль.

Неприемлемость выручки быть интегральным показателем для оценки налогового бремени обусловлена тем обстоятельством, что при сопоставлении налоговой нагрузки различных предприятий, ее использование не позволит получить достоверную картину, поскольку предприятия разных отраслей имеют неодинаковую структуру производственных затрат. Только исключив из выручки материальные затраты (приобретаемые от сторонних организаций с учетом НДС) получим показатель, который будет отражать величину добавленной стоимости. Но и этот показатель не может служить интегральным показателем, так как является зависимым от фондоемкости каждого конкретного предприятия. Такая зависимость определяется наличием в структуре добавленной стоимости амортизационных отчислений, т.е. части «перенесенной» с основных производственных фондов стоимости.

При исключении из расчета суммы амортизационных отчислений получим результат, который обозначим как «вновь созданная стоимость». Величина такого показателя остается зависимой в первую очередь от трудоемкости производства. Для того, чтобы вновь созданная стоимость могла стать полноценным источником уплаты налогов, из нее необходимо исключить фонд оплаты труда работников.

Исключив из выручки затраты, оказывающие субъективное влияние на величину налогового бремени (материальные затраты, амортизацию и фонд оплаты труда), получим результат в виде дополнительно полученных денежных средств. Они подлежат распределению в определенной пропорции между бюджетом и хозяйственным субъектом (на налоги и чистую прибыль), сумма которых равна4:

Н + П            (4).

Сумма этих величин во многом зависит от показателя рентабельности производства. Но следует заметить, что в отличие от остальных структурных компонентов выручки, чистая прибыль не является расходом предприятия. Она остается в его распоряжении, и, следовательно, отражает эффективность деятельности хозяйственного субъекта. Универсальная методика оценки налогового бремени призвана оценить уровень создаваемых налоговой системой ограничений относительно достигнутой предприятием экономической эффективности. Величина налогового бремени конкретного предприятия или же отрасли в целом непосредственно зависит от значений данной пропорции, а именно от доли распределения средства, оставшиеся после расчета с поставщиками, работниками и исключения амортизационных отчислений.

Многие экономисты предлагают использовать чистую прибыль в качестве базы для расчетов налогового бремени. Это обусловлено тем, что прибыль – единственный показатель, реально отражающий эффективность деятельности экономического субъекта. Наиболее распространенной формулой для расчета налогового бремени в этом случае будет формула:

НБ = Н/П*100          (5),

где: НБ – величина налогового бремени; Н –налоги; П – чистая прибыль.

Основные доводы ученых, выступающих против использования показателя прибыли, сводятся к следующему:

– прибыль предприятия не является единственным источником уплаты налогов;

– не каждое предприятия заинтересовано в максимизации прибыли и зачастую такой показатель умышленно занижается;

– полученный результат не отражает объективной ситуации, так как уплаченная сумма налогов может превысить сумму прибыли.

Прибыль не является единственным источником уплаты налогов и с этим положением следует согласиться. Однако сравнивать каждый налог с источником его уплаты нецелесообразно, так как это не позволит определить уровень налогового бремени в целом по всем налогам.

По поводу второго аргумента противников данного показателя необходимо заметить, что он был весьма актуален в недавнем прошлом, но вряд ли в дальнейшем будет выступать в этой роли. Можно с уверенность сказать, что российский бизнес вышел на новый этап своего развития. В связи с постепенными и весьма масштабными изменениями в российской экономике предпринимательство медленно, но верно выходит из тени. Крупный бизнес уже сейчас рассматривает показатель прибыли не как приманку для государства (в лице налоговых органов и др.), а как объективный показатель успешной деятельности.

2009 г. в России  был признан годом IPO5. Эксперты утверждают, что такая тенденция продолжится и в 2009г. Российские предприятия размещают свои акции, как на отечественных, так и на зарубежных фондовых биржах. В результате бизнес будет стремиться к прозрачности и законности. Такая тенденция постепенно перейдет и на менее крупный бизнес, а результаты не заставят себя ждать.

Относительно третьего аргумента следует признать, что он весьма справедлив. Полученный результат трудно трактовать иначе, так как только он отражает пропорцию: во сколько раз сумма уплаченных налогов превышает величину полученной прибыли.

Если предположить, что будут отменены налоги, то предприятие получит прибыль, которая увеличится на сумму подлежащих уплате налогов, при этом знаменатель формулы (5) будет соответствовать формуле (4).

Формула интегрального показателя налогового бремени выражает долю потенциально возможной прибыли, которую предприятие отдает в бюджет. По существу представлена мера, создаваемых налоговой системой ограничений, по отвлечению собственных средств на инвестирование. В идеале на основании среднестатистических данных по отрасли или по региону инвестор должен иметь возможность сравнить альтернативные возможности направления свободных финансовых ресурсов.

Данная формула может быть полезной и для оценки степени благоприятствования налоговой системы процессу реинвестирования. Чем меньшую долю прибыли государство изымает у бизнеса, тем больше вероятность того, что дополнительно полученная прибыль будет направлена на инвестиции, будь то развитие собственной деятельности или финансовые вложения путем приобретения ценных бумаг или предоставление кредитов.

Регион, заинтересованный в привлечении инвестиций, должен проанализировать условия, которые он может предложить бизнесу. Для этого должны быть приняты меры по снижению налогового бремени, что привлечет внешних инвесторов и повысится инвестиционная активность уже действующих на его территории хозяйствующих субъектов.(6)