Учет основного производства

Прежде чем определить затраты  на выпущенную (сданную на склад) готовую  продукцию, необходимо отделить их от затрат, относящихся к незавершенному производству, так как в течение  месяца эти затраты учитываются  вместе по дебету счета 20 "Основное производство".

Отсюда себестоимость выпущенной готовой продукции (С) определяют по формуле:

С = НПн + З - НПк,

где НПн - незавершенное производство на начало месяца;

       З - фактические затраты на производство продукции за месяц;

       НПк - незавершенное производство на конец месяца.

Определение незавершенного производства дано в пункте 63 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности: "Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим  процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической  приемки, относятся к незавершенному производству".

Величину незавершенного производства рассчитывают в два этапа:

1. Определение натурных остатков ценностей, находящихся в производстве, на конец месяца.
2. Оценка вышеуказанных натурных остатков в стоимостном выражении.

Оба этапа являются трудной и  очень сложно проверяемой процедурой, носящей субъективный характер. Чем  больше будет объем незавершенного производства на конец месяца, тем (при  прочих равных условиях) будет меньше себестоимость выпущенной готовой  продукции и наоборот.

Оприходование готовой продукции  или ее прямая отгрузка из цехов  должна отражаться записями не только в стоимостном (встречается далеко не всегда), но и в натуральном измерении (всегда - в нашем случае). По окончании отчетного периода в дебет счета 20 "Основное производство" списывается начисленная заработная плата с кредита счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и начисленная амортизация с кредита счетов 02 "Амортизация основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов".

Таким образом, по окончании отчетного  периода на дебете счета 20 "Основное производство" будут сконцентрированы затраты материалов, заработной платы  и амортизации. Общая их сумма  должна быть распределена между тремя  натуральными величинами:

Х₁ + Х₂ - Х₃ = Y,

где Х₁ - остаток материалов в незавершенном производстве (незавершенная продукция) на начало отчетного периода;

         Х₂ - поступление материалов в основное производство в течение отчетного периода;

         Х₃ - материалы, списанные в течение отчетного периода.

         Y - материалы, оставшиеся в основном производстве (незавершенная продукция) на конец отчетного периода.

Далее, вся стоимостная оценка начального сальдо счета 20 "Основное производство" и дебетовый оборот этого счета  складываются, и их общий итог делится  на соответствующую величину в натуральном  измерении:

(Х₁ + Х₂)/n  = С,

где n - объем материалов, находившихся в течение отчетного периода в производстве (цехе);

      С - себестоимость одной натуральной единицы материалов, находившихся в производстве (цехе).

Далее возможны два равноценных  решения:

1) Число натуральных единиц материалов, находящихся в производстве (цехе) на конец отчетного периода  умножается на себестоимость  этих материалов:

Y * C = конечное сальдо счета 20 "Основное производство"

Оно относится в счет, а разность между начальным (стоимостным) сальдо и дебетовым (стоимостным) оборотом по счету 20 "Основное производство" отражается проводкой:

Дебет 43 "Готовая  продукция"

Кредит 20 "Основное производство"

И тут же делается уточняющая запись:

Дебет 90.2 "Себестоимость  продаж"

Кредит 43 "Готовая  продукция".

2) Затраты распределяются пропорционально  отношению:

Х₃ / Y

материалов и тем самым сразу  определяется и себестоимость незавершенного производства и себестоимость готовой  и частично реализованной продукции.

В отличие от традиционного подхода  в этом случае исключается произвол в исчислении объемов незавершенного производства, часто допускаемый  при проведении инвентаризации. В  новом подходе все расчеты  строго документированы, объективны и  почти полностью проверяемы.

Более того, в этом случае сама себестоимость  трактуется прямо по К. Марксу:

C + V,

где C - прошлый труд (материалы и амортизация);

       V - живой труд (заработная плата).

Сложность, однако, заключается в  том, что самые разные материалы, например 1 кг золота и 1 кг свинца и т.п. трактуются как совершенно равноценные.

Кроме того, в формировании и себестоимости  и величины незавершенного производства могут фигурировать материалы не только в весовых категориях. Так, сплошь и рядом вместо весовых  и наряду с ними используются меры длины, объемов и т.п. В таких  случаях, в рамках учетной и налоговой политики должны быть предусмотрены какие-то средние (условные) единицы и они должны быть согласованы с местной налоговой инспекцией.

1.4 Методы  учета затрат на производство

Существует несколько методов  учета затрат на производство продукции. Основными из них могут быть названы: попроцессный (простой), позаказный, попередельный.

Попроцессный (простой) метод применяется при производстве ограниченного числа видов продукта, когда отсутствует незавершенное производство (добыча угля, производство электроэнергии и т. п.). В данном случае все затраты, собранные на счете 20 "Основное производство", составляют фактическую себестоимость выпущенной продукции, то есть объекты учета затрат совпадают с объектами калькулирования.

При позаказном методе объектом учета затрат является каждый отдельный заказ на производство (одного изделия или серии изделий). Объектом калькулирования себестоимости является каждый отдельный заказ. Себестоимость единицы изделий определяется делением себестоимости заказа на число изделий в заказе.

Попередельный метод учета  затрат используется тогда, когда исходное сырье (материалы) последовательно превращается в готовую продукцию. Каждый производственный процесс называется переделом и завершается выпуском промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой продукции. Полуфабрикаты используются в основном для целей производства в последующем переделе, но часть их может продаваться на сторону. Объектом учета затрат при данном методе является передел.

Попередельный метод учета затрат может быть двух видов: бесполуфабрикатный и полуфабрикатный.

В первом случае движение полуфабрикатов из одного передела в другой в бухгалтерском  учете не отражается. Прямые затраты  учитываются по каждому переделу в отдельности. Стоимость исходного  сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость готовой продукции включает в себя сумму затрат всех переделов (стоимость полуфабрикатов не калькулируется).

При полуфабрикатном методе определяется себестоимость не только конечного продукта, но и продукции каждого передела в отдельности. Затраты одного передела передаются следующему переделу по дебету и кредиту счета 20 "Основное производство" в аналитических разрезах. Себестоимость готовой продукции складывается из затрат последнего передела и себестоимости полуфабрикатов предшествующих переделов, т.е. одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение в учете затрат называется внутризаводским оборотом и исключается при суммировании затрат по предприятию в целом. Большие особенности возникают, когда названные методы реализуются в условиях нормативного метода учета затрат.

1.5 Аналитический  учет по счету 20 "Основное производство"

Все расходы, связанные с производством  продукции, списываются на дебет  счета 20 "Основное производство" в полной сумме. Однако для целей  налогообложения многие расходы (на командировки, представительские, на рекламу, страхование и др.) принимаются  во внимание только в пределах норм, утверждаемых в централизованном порядке, то есть на сумму превышения этих норм отчетная прибыль корректируется (увеличивается) в специальной справке к расчету  налога от фактической прибыли. Отсюда следует, что первым разрезом аналитического учета к счету 20 "Основное производство" является подразделение всех расходов на:

1) ненормируемые;

2) нормируемые, в т.ч. в пределах  норм и сверх норм.

Обычно аналитический учет пытаются организовать по наименованиям вырабатываемой продукции и для этого выполняется  калькуляция, т.е. все затраты на производство разделяются по видам  производимой продукции. А далее, затраты, относящиеся на каждый вид продукции, делятся на число выпущенных единиц данного вида (см. далее).

Однако в настоящее время  получил распространение метод  учета затрат по центрам ответственности. Это значит, что затраты собираются не по видам (наименованиям) вырабатываемых изделий, а по производственным участкам, за которые, как правило, отвечает строго определенный мастер. По центрам ответственности  может быть задана и смета (бюджет), в которую мастер должен уложиться. Все отклонения от заранее заданной сметы строго контролируются.

Существенную роль играет то обстоятельство, списываются ли косвенные расходы  по видам вырабатываемых изделий  или же по центрам ответственности  или относятся на расходы данного  отчетного периода.

Решение, в данном случае, зависит  от принятой учетной политики и, соответственно, если все косвенные расходы списываются  на счет 90/2 "Себестоимость продаж", то себестоимость готовой продукции  будет неполной, "усеченной", если эти расходы списываются на счет 20 "Основное производство", то величина себестоимости будет зависеть от того, как будут распределены эти  расходы.

Таким образом, во всех случаях величина себестоимости носит чисто условный характер.

 

Таблица 1 Отражение затрат основного производства.

№ п/п	Содержание факта хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Отражается амортизация основных средств, используемых в основном производстве	20	02
2	Отражается амортизация нематериальных активов, используемых в основном производстве	20	04,05
3	Отпущены материалы на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) в основном производстве	20	10
4	Отпущены полуфабрикаты собственного производства на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) в  основном производстве	20	21
5	Стоимость работ, услуг вспомогательных  производств включена в себестоимость  продукции (работ, услуг) основного  производства	20	23
6	Отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства общепроизводственные расходы	20	25
7	Отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства общехозяйственные расходы	20	26
8	Отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства потери от брака	20	28
9	Отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства расходы будущих периодов	20	97
10	Отражается задолженность поставщикам, подрядчикам за работы, услуги	20	60
11	Отражается задолженность по оплате труда рабочим основного производства, произведены отчисления на социальные нужды	20	69, 70
12	Отражаются расходы, произведенными подотчетными лицами и включенные в  себестоимость продукции	20	71
13	Отражаются излишки незавершенного производства, выявленные при инвентаризации	20	91
14	Отражаются возвратные отходы по ценам  возможного использования, возвращены неиспользованные материалы	10	20
15	Оприходованы полуфабрикаты собственного производства	21	20
16	Отражается себестоимость неисправимого  брака, выявленного в цехах основного  производства	28	20
17	Отражается производственная себестоимость  готовой продукции, выпущенной в  основном производстве	40, 43	20
18	Отражается фактическая себестоимость  работ, услуг, выполненных на основном производстве	90	20
19	Списываются затраты по аннулированным производственным заказам (внереализационные  расходы)	91	20
20	Отражается недостача незавершенного производства, выявленная при инвентаризации	94	20
21	Отражаются потери незавершенного производства вследствие стихийных  бедствий, аварий, пожаров	99	20

1.6 Управленческий  учет основного производства

Новый план счетов в еще большей  степени отделяет финансовый учет от управленческого.

Финансовый учет решает проблемы показа финансового положения организации, ее конечных финансовых результатов, его  данные предназначены главным образом  для внешних пользователей бухгалтерской  отчетности.

Управленческий учет предназначен для обобщения информации о процессе формирования издержек производства и  обращения, калькулирования себестоимости  продукции (работ, услуг), их продажи.

1.7 Калькулирование  себестоимости готовой продукции (работ, услуг)

Калькулирование - это процесс, позволяющий  исчислить:

а) общую сумму затрат на хозяйственную  деятельность, т.е. общую себестоимость  как произведенной, так и реализованной  продукции (работ, услуг);

б) себестоимость единицы готовой  продукции (работы, услуги) каждого  наименования.

Трактовка (а) необходима во всех случаях, а трактовка (б) далеко не во всех. Она  была широко распространена в советский  период. Однако сейчас ее значение существенно  уменьшается как вследствие условности получаемых результатов, так и большой  трудоемкости такого калькулирования.

Условность получаемой величины обусловлена  множеством причин.

1. Состав затрат. Все, что бухгалтер  включает в счет 20 "Основное  производство", то и определяет  величину себестоимости. Чем больше  затрат пройдет мимо счета  20 "Основное производство", тем  меньше будет значение себестоимости  и наоборот.

2. Величина затрат (т.е. числителя)  зависит также и от принятых  нормативов. Предприятие использует  две нормы амортизации - одну  для налоговиков, другую для  своих собственников. 

3. Часто бывает сложно разграничить  затраты по отчетным периодам.

4. Если на числитель влияет  только инструкция, то знаменатель,  т.е. объем готовой продукции,  зависит и от инструкции, и  от определения объема незавершенного  производства.

5. Существенным обстоятельством  надо считать и то, что объект  калькуляции, как правило, крайне  сложно определить, а оттого, что  включает в себя этот объект, зависит и величина себестоимости. 

6. Наличие так называемых сопряженных  расходов практически перечеркивает  возможность калькуляции. 

7. Существенным аргументом против  бухгалтерской калькуляции надо  считать и то обстоятельство, что практически на любом предприятии  выделяют прямые и косвенные  затраты. Предполагается, что прямые  затраты легко включить в объект  калькуляции (это правильно, если  не принимать во внимание шесть  предыдущих аргументов), косвенные  затраты рекомендуется распределять  пропорционально какой-то определенной  базе, однако выбор базы всегда  носит субъективный характер, и,  следовательно, выбирая базу, мы  заранее задаем значение себестоимости.