Учет НДС по поступающим товарам при совмещении общей системы налогообложения и единого налога на вмененный доход

Выполнила

Студентка 2 курса

26э112м группы

Тюменского Государственного Университета

Институт Права Экономики  и Управления

Лысак И.С.

Учет НДС по поступающим товарам при совмещении общей системы налогообложения и единого налога на вмененный доход

 

В практической деятельности хозяйствующие субъекты могут совмещать  такие налоговые режимы как общая  система налогообложения (далее - ОСНО) и система налогообложения в  виде единого налога на вмененный  доход для отдельных видов  деятельности (далее - ЕНВД).

Если компания работает по общему режиму, но по определенным видам деятельности переведена на уплату ЕНВД, то от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождается только часть операций. В связи с этим, для бухгалтера актуальными становится ряд вопросов: какую часть налога принять к вычету; как считать  пропорцию: с НДС или без учета налога; в каких случаях нужно восстанавливать НДС.    

В такой ситуации налоговое  законодательство обязывает организацию  или индивидуального предпринимателя  вести раздельный налоговый учет, но при этом не дает никаких рекомендаций по его организации. Рассмотрим особенности ведения раздельного учета, при совмещении ОСНО и ЕНВД.

По операциям, которые  переведены на уплату ЕНВД, указанные  фирмы плательщиками НДС не являются. Исключение из этого правила - налог на добавленную стоимость, который  подлежит уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. В этом случае необходимо применение раздельного учета. Возникает необходимость обособленного учета операций, которые облагаются НДС, и тех, с которых платить налог не нужно[1].

Обычно НДС учитывается  в стоимости товара, либо принимается  к вычету. Кроме того, субъекту, совмещающему ЕНВД с общей системой налогообложения, придется в целях применения вычетов  по НДС раздельно вести учет операций, облагаемых НДС и осуществленных в рамках ЕНВД, в части которых, как известно, организация, находящаяся на ЕНВД, не признается плательщиком указанного налога.

Источники покрытия сумм уплаченных НДС при совмещении ЕНВД и ОСНО различны. В части операций, облагаемых ЕНВД, суммы «входного» налога учитываются организацией в стоимости товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НК РФ). В части операций, осуществленных в рамках ОСНО, «вмененщик» признается плательщиком НДС, следовательно, на основании ст. 171 и 172 НК РФ принимает суммы уплаченного налога, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету.

Кроме НДС, относящегося конкретно  к ЕНВД или к ОСНО, у плательщика  ЕНВД неизменно будет возникать  и общий НДС, относящийся к  обоим видам деятельности одновременно. Методика его распределения должна быть закреплена организацией, находящейся на ЕНВД, в учетной политике для целей налогообложения. Причем в ее основу может быть положен принцип, закрепленный в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Во-первых, организация  должна определить направление использования всех имеющихся ресурсов (товаров, работ, услуг, имущественных прав). Для этого ему необходимо все товары, работы, услуги разделить на три группы:

1) товары (работы, услуги), имущественные  права, используемые в налогооблагаемых  операциях. По этой группе ресурсов  суммы уплаченного налога принимаются к вычету в соответствии с правилами ст. 172 НК РФ.

В соответствии с указанной  статьей право на применение налогового вычета возникает у плательщика  НДС при одновременном выполнении следующих условий:

• товары (работы, услуги, имущественные права) приобретены для использования в налогооблагаемых операциях;
• товары (работы, услуги) и имущественные права приняты к учету;
• имеются оформленный надлежащим образом счет-фактура и соответствующие первичные документы;

2) товары (работы, услуги), имущественные  права, используемые в операциях,  облагаемых ЕНВД. По этой группе  ресурсов сумма уплаченного налога учитывается плательщиком НДС в их стоимости на основании п. 2 ст. 170 НК РФ;

3) товары (работы, услуги), имущественные  права, используемые в обоих  видах операций.

Поскольку по группе общих  ресурсов налогоплательщик не может  определить, какая их часть использована в тех и других видах операций, распределение сумм налога он должен произвести пропорциональным методом. Для этого составляется специальная пропорция, позволяющая определить процентное соотношение облагаемых операций и операций, не облагаемых налогом, в общем объеме операций, так как п. 4 ст. 170 НК РФ определено, что указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Рассчитывать такую пропорцию  нужно за квартал, так как сейчас исключительно все плательщики  НДС исчисляют и уплачивают налог  поквартально.   По мнению Минфина Российской Федерации, изложенному в Письме от 18.02.2008 г. N 03-11-04/3/75, определять процентное соотношение следует без учета сумм НДС, так как в противном случае нарушается сопоставимость показателей.

На основании полученного  процентного соотношения организация, находящаяся на ЕНВД, определяет, какая сумма общего уплаченного налога может быть принята им к вычету, а какая учитывается в стоимости общих ресурсов.

При отсутствии раздельного  учета налогоплательщики, совмещающие  ЕНВД с общим режимом налогообложения, не вправе принять к вычету суммы  «входного» НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Сумма  налога не может быть включена и  в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль. В такой ситуации источником покрытия общих сумм уплаченного налога будут выступать собственные средства хозяйствующего субъекта.

Для простоты расчетов товары по каждому виду деятельности и прочие показатели, необходимые  для раздельного учета, следует  учитывать на отдельных субсчетах. Показатели, которые не относятся  напрямую ни к одному виду деятельности, рекомендуется отражать на отдельном  субсчете.

Если налогоплательщик не ведет раздельный учет, сумма  НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит. Сумму  «входного» НДС нельзя включить в  расходы, принимаемые к вычету при  исчислении налога на прибыль. В данном случае «входной» НДС покрывается  за счет чистой прибыли (абз.8 п.4 ст.170 НК РФ). 
Если товар приобретен для последующей оптовой продажи, то при наличии счета-фактуры бухгалтер вносит следующую запись:

Д41/ОСНО К60 – приобретены  товары

Д19/ОСНО К60 – выделен  НДС

Д68/НДС К19/ОСНО –  НДС по товарам, приобретенным для  оптовой продажи, принят к возмещению

Д41/ЕНВД К60 – приобретены  товары

Д19/ЕНВД К60 – выделен  НДС

Д41 К19/ЕНВД – по товарам, приобретенным для розничной  торговли, НДС учтен в их стоимости

С одной стороны, по товарам, приобретенным для организации, находящейся на ЕНВД, уплаченный НДС на счете 19 можно не выделять, ограничившись проводкой Д 41 К 60 (на полную стоимость товара, включая налог). С другой - методологически это неверно, поскольку для учета НДС в плане счетов предусмотрен счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

На практике, однако, организация не всегда точно знает, в какой именно деятельности будет  использовать приобретенные товары. Например, купленный товар может  быть реализован как оптом, так и  в розницу. В этом случае раздельный учет можно организовать на стадии реализации. 
«Входной» НДС учитывается по одному из трех вариантов. Выбранный вариант следует закрепить в учетной политике.

Вариант 1. Уплаченный НДС учитывается в стоимости товаров. Та часть НДС, которая приходится на оптовые продажи, впоследствии восстанавливается и принимается к вычету. 
Этот вариант считается спорным. В официальных источниках о нем ничего не сказано. Такие рекомендации, как правило, встречаются в профессиональной периодике.

Д41К60 – 2000 руб. –  приобретены товары

Д19К60 – 360 руб. –  выделен НДС

Д41К19 – 360 руб. - весь НДС учтен в стоимости товаров

Д90/ЕНВД К41 – 1180 руб. - списан товар, реализованный в розницу

Д90/ОСНО К41 – 1180 руб. - списана часть товара, реализованного оптом

Д41 К19 (сторно) – 180 руб.– восстановлен НДС по товарам, реализованным оптом

Д68/НДС К19 – 180 руб. – НДС предъявлен к возмещению

Вариант 2. Весь уплаченный НДС брать к вычету, а впоследствии восстанавливать и уплачивать в бюджет ту его часть, которая относится к товарам, использованным в рамках деятельности, находящейся на ЕНВД(2).

Д41 К60 – 2000 руб. – приобретены товары

Д19 К60 – 360 руб. –  выделен НДС

Д68/НДС К19 – 360 руб. - НДС предъявлен к возмещению

Д90/ОСНО К41 – 1000 руб. - списана часть товара, реализованного оптом

Д19 К68/НДС – 180 руб. - восстановлен НДС

Д41/ЕНВД К19 – 180 руб. - включен восстановленный НДС по товарам, реализованным в розницу

Д90/ЕНВД К41 – 1180 руб.  - списан товар, реализованный в розницу  

У первого варианта есть определенные недостатки. Так, предъявить НДС к вычету можно только после  фактической реализации товара, отвлекая таким образом оборотные средства и увеличивая налог к уплате. Это станет особенно заметным, если товар приобретен, например, в первом квартале, а реализован - в третьем. Тогда же, соответственно, и будет предъявлен НДС к возмещению.

Второй вариант считается наиболее выигрышным. В данном случае мы не завышаем сумму налога к уплате, а, напротив, уменьшаем. Правда, здесь есть один минус. В письме Минфина России от 14 мая 2008 г. №03-07-11/192 говорится, что вычет в полном объеме и последующее восстановление части налога указывают на то, что налогоплательщиком не соблюдается обязанность по ведению раздельного учета. Это лишь частное разъяснение, но оно отражает позицию ведомства.

Чтобы избежать каких-либо претензий  контролеров, порядок раздельного  учета лучше закрепить в отдельном  документе. Фирмы включают этот пункт в свою учетную политику. Будет достаточно распоряжения или внутреннего положения. В нем должен описываться используемый порядок разделения показателей по видам деятельности. Например, раздельный учет выручки по торговым точкам в разрезе: опт и розница. Кроме того, нелишне прописать порядок распределения показателей, одновременно задействованных в нескольких видах деятельности – сотрудники, транспортные средства, имущество (в тех случаях, когда эти показатели нельзя однозначно отнести к тому или иному виду деятельности) [2]. 

Последствия неведения раздельного  учета. 
    Ответственность за неведение раздельного учета налоговым законодательством не предусмотрена. Вместе с тем игнорирование требования о его ведении, как правило, приводит к неправильному исчислению суммы налога, следовательно, к его неполной уплате и налоговой ответственности согласно статье 122 НК РФ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Литература

1. Налоговый кодекс РФ (ст. 122, 170, 171, 172)
2. Письма Минфина РФ от 11 сентября 2007 г. № 03-07-11/394, от 6 декабря 2006 г. № 03-04-15/214
3. Совмещение общего режима с уплатой ЕНВД: проблемы с НДС [Электронный ресурс] / Сайт: http://www.sba-consult.ru/. - Режим доступа: http://www.sba-consult.ru/publications/1498/
4. Совмещение общего режима налогообложения и ЕНВД. Раздельный учет [Электронный ресурс] / Сайт: http://www.referent.ru/. - Режим доступа: http://www.referent.ru/48/211661
5. Единый налог на вмененный доход. Совмещение общего режима налогообложения и ЕНВД. Раздельный учет [Электронный ресурс] / Сайт: http://www.formationshouse.com/. - Режим доступа: http://www.formationshouse.com/ru/vat_registration.htm
6. Журнал «Практикум бухгалтера Челябинской области» г. Челябинск. 2010 г.