Учет амортизации НМА

Выбор малого предприятия должен быть закреплен  в разрабатываемом им рабочем  плане счетов, который принимается  для руководства учетной политикой  предприятия.

Для учета  объектов нематериальных активов, а  также амортизации по ним малые  предприятия могут применять  «Ведомость учета начисленных амортизационных  отчислений» форма N В-1 (Приложение N 2 к Типовым рекомендациям). При  этом для удобства и оперативности  получения информации ведомость  ведется отдельно по объектам нематериальных активов. Ведомость предназначена для ежемесячного начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам установленными способами. Основными реквизитами формы № В-1 являются «Первоначальная стоимость», «Вид объектов», «Норма амортизационных отчислений» (годовая и за месяц), «Сумма амортизационных начислений» и так далее. В графе 2 «Вид актива» перечисляются все объекты, по которым начисляется амортизация. Сумма отчислений за месяц проставляется в графе 18 «Сумма амортизационных начислений».

При наличии  значительного количества объектов нематериальных активов предприятие  может вести их учет с использованием первичной формы N НМА-1 «Карточка  учета нематериальных активов».

       Также для учета как нематериальных  активов, так и их амортизации  может быть использован бланк  произвольной формы, где по  каждому объекту нематериальных  активов отражается срок ввода  их в эксплуатацию, суммы начисленной  амортизации в корреспонденции  с соответствующими счетами затрат, а так же остаточная стоимость  нематериальных активов. 

Аналитический учет ведется по отдельным объектам нематериальных активов в ведомости  начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам. Данные этой ведомости являются основанием для  заполнения журнала-ордера, который  является регистром синтетического учета по счету 05 «Амортизация нематериальных активов».

Сальдо  по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» означает сумму накопленной  амортизации нематериальных активов организации.

Корреспонденция счетов по счету 05 «Амортизация нематериальных активов»

 

№ п/п	Содержание операции	Корреспондирующий счет
1	2	3
	По дебету счета
1	Списание амортизации по переданным нематериальным активам, подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс	79
2	Списание излишне начисленной  суммы амортизации за предыдущие годы (предшествующие отчетному)	92
	По кредиту счета
1	Начисление амортизации нематериальных активов, используемых при создании нематериальных активов, объектов интеллектуальной собственности, капитальном строительстве	08
2	Начисление амортизации нематериальных активов, используемых в основном производстве продукции, выполнении работ или  оказании услуг	20
3	Начисление амортизации нематериальных активов, используемых во вспомогательных  производствах	23
4	Начисление амортизации нематериальных активов общепроизводственного  назначения	25
5	Начисление амортизации нематериальных активов общехозяйственного назначения	26
6	Начисление амортизации нематериальных активов, используемых в обслуживающих  производствах и хозяйствах	29
7	Начисление амортизации нематериальных активов, используемых при реализации товаров, готовой продукции	44
8	Отражение в учете амортизации  по нематериальным активам, принятым от структурных подразделений, выделенных на отдельный баланс	79
9	Начисление амортизации по объектам нематериальных активов, переданным по лицензионным соглашениям	91
10	Начисление амортизации нематериальных активов, не участвующих в предпринимательской  деятельности (за исключением обслуживающих  производств и хозяйств)	92
11	Начисление амортизации по нематериальным активам, включаемым в состав расходов будущих периодов	97

 

     Начисление амортизации нематериальных активов может отражаться в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство или издержек обращения (20, 23, 25, 26, 44 и других) и кредиту счета 05.

Аналитический учет по счету 05 должен вестись по видам  и отдельным объектам нематериальных активов.

      При линейном способе начисления амортизации положительная разница между покупной стоимостью имущества предприятия и его оценочной стоимостью, подлежащая учету на счете 04 «Нематериальные активы», может списываться в себестоимость с кредита счета 04 непосредственно.         Приобретенная деловая репутация организации корректируется в течение двадцати лет (амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации уменьшают в бухгалтерском учете ее первоначальную стоимость; отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы).

       В настоящее время предприятие вправе самостоятельно выбирать порядок отражения в учете процесса погашения стоимости принадлежащих ему нематериальных активов с использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов» (дебет счетов 20, 23, 25, 26, кредит счета 05) или без использования этого счета (дебет счетов 20, 23, 25, 26, кредит счета 04) (см. пояснения к счету 04 «Нематериальные активы» Инструкции по применению Плана счетов). Способ начисления амортизации каждого вида нематериальных активов должен быть оговорен в приказе об учетной политике предприятия и не может различаться для различных внутри каждой группы нематериальных активов.

        Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка целесообразно использовать для отражения погашения стоимости неотчуждаемых нематериальных активов, например лицензий на осуществление видов деятельности.

        В деятельности экономических субъектов встречаются ситуации, когда, с одной стороны, невозможно определить срок полезного использования нематериального актива, а с другой стороны, достоверно известно, что данный НМА относится к определенному объему выпуска продукции или реализации товара (чаще всего это относится к сертификатам и разрешениям на партию товара). В такой ситуации рационально использовать метод начисления амортизации НМА пропорционально объему продукции (товара).

      Сумму амортизации, подлежащую списанию, можно определить несколькими путями:

Пример:

Предприятие приобрело партию медикаментов общей  стоимостью 500 тысяч рублей. Партия содержит десять тысяч упаковок по цене 50 рублей за упаковку. Стоимость  сертификата на данную партию составляет 1 тысячу рублей. Была реализована часть  партии (5 000 упаковок) покупной стоимостью 250 000 рублей

 

Расчет  амортизации НМА на единицу продукции:

Стоимость сертификата  (1 000 рублей)

:

количество упаковок в партии (10 000 штук)

= 0,1 руб/шт

 

      При реализации части партии (5000 упаковок) сумма амортизации, подлежащей списанию, составит: 5 000 упаковок * 0,1 руб/шт = 500 рублей.

      Сумму амортизации, подлежащую списанию, удобно рассчитывать таким путем, если товар в партии однородный и имеет одинаковую цену за единицу.

       На практике же часто случается, что сертифицированная партия включает в себя значительную номенклатуру наименований, и сумма амортизации НМА в расчете на единицу товара не может быть использована для списания. В такой ситуации можно рассчитать сумму амортизации НМА на рубль покупной стоимости (себестоимости) продукции:

 

Стоимость сертификата  (1 000 рублей)

:

Стоимость партии (500 000 руб)

= 0,002 руб. амортизации / руб. стоимости

 

         При реализации части партии на сумму 250 000 рублей сумма амортизации, подлежащей списанию, составит: 250 000 рублей * 0,002 руб. амортизации / руб. стоимости = 500 рублей.

В любом  случае можно использовать третий способ расчета, когда доля стоимости НМА, подлежащая списанию, принимается равной доле реализованной покупной стоимости (себестоимости) продукции:

 

Стоимость реализованного товара (250 000 рублей)

:

Стоимость партии (500 000 руб)

= 50%

Стоимость сертификата (1 000 рублей)

*

Доля реализации (50%)

= 500 руб.

3.2 Регистры налогового учета

 

        «Регистр информации об объекте нематериальных активов» предназначен для сбора информации о наличии и движении имущества организации, признаваемого в целях налогообложения нематериальными активами в составе амортизируемого имущества.

        Порядок отнесения имущества к амортизируемому установлен статьей 256 НК РФ. Состав нематериальных активов определен пунктом 3 статьи 257 и пунктом 1 статьи 325 НК РФ. Записи в регистре формируются по факту начала использования объекта нематериальных активов.

       Аналитический учет ведется по каждому объекту основных средств в разрезе следующих показателей:

Графа «Дата  приобретения». Первичные документы (накладная, лицензия, акт ввода в  эксплуатацию и тому подобные документы, подтверждающие признание нематериального  актива). Показатель формируется в  момент признания имущества в  качестве амортизируемого (ввод объекта  в эксплуатацию, получение лицензионного  соглашения на право пользования  недрами).

        Графа «Наименование объекта нематериальных активов». Первичные документы. Указывается признак, идентифицирующий объект нематериального актива (номер или т.п.).

Графа «Первоначальная  стоимость». При формировании показателя используются данные аналитического Регистра-расчета  формирования стоимости объекта учета. Под первоначальной стоимостью нематериальных объектов, приобретенных до вступления в силу главы 25 НК РФ, понимается их восстановительная стоимость, если организация приняла решение о начислении амортизации линейным методом, или их остаточная стоимость, если принято решение о начислении амортизации по нелинейному методу (пункты 6, 10 статьи 258 НК РФ). Значение показателя используется при определении сумм амортизационных отчислений, а также величины остаточной стоимости при реализации объекта.

     Графа «Срок полезного использования». Распорядительный документ. Значение показателя представляет количество месяцев полезной эксплуатации, определенное в соответствии с пунктом 2 статьи 258 НК РФ. Показатель формируется в момент ввода объекта в эксплуатацию и в дальнейшем изменению не подлежит. Используется при определении суммы амортизации и даты окончания начисления амортизации.

    Графа «Способ начисления амортизации». Распорядительный документ. Показатель отражает выбранный организацией способ начисления амортизации в соответствии с нормами, установленными статьей 259 НК РФ. Формируется в момент ввода объекта в эксплуатацию и в дальнейшем изменению не подлежит. Используется для определения сумм амортизационных отчислений.

Графа «Применение  понижающего коэффициента». Распорядительный документ. Заполняется, если принято  решение о применении понижающего  коэффициента к объекту нематериального  актива, в соответствии с пунктом 11 статьи 259 НК РФ. Используется для  определения сумм амортизационных  отчислений.

Графа «Дата  начала начисления амортизации» (может  не совпадать с датой приобретения). По первичным документам (акт ввода  в эксплуатацию и др.). Показатель используется, чтобы определить первый месяц начисления амортизации. Формируется  по правилам, установленным пунктом 9 статьи 258 НК РФ.

Графа «Суммы начисленной амортизации». Расчетным  путем (нарастающим итогом по данным регистра «Учет амортизации нематериальных активов»). Учет сумм начисленной амортизации  ведется нарастающим итогом в  течение всего срока использования  нематериального актива или единовременно  при реализации объекта. В первом случае величина показателя определяется в конце каждого месяца сложением  суммы амортизации по данному  объекту, числящейся на конец предыдущего  месяца, с суммой амортизации текущего месяца, исчисленной в соответствии с принятым организацией методом (исчисленной  по данному объекту в «Регистре-расчете  учета амортизации нематериальных объектов»).

При единовременном расчете сумма амортизации определяется за все время эксплуатации объекта (с использованием данных о стоимости  объекта, нормы амортизации и  количества месяцев эксплуатации). Используется для определения остаточной стоимости объекта при его  реализации.

Графа «Количество  месяцев полезного использования (начисления амортизации)». Расчетным  путем (суммирование количества месяцев  начисления амортизации или сравнением). Показатель формируется, чтобы определить период прекращения начисления амортизации  по объекту нематериальных активов  в целях налогообложения. Величина показателя увеличивается на 1 единицу  по каждому факту ежемесячного начисления амортизации по объекту нематериальных активов.

Если  организация применяет нелинейный метод начисления амортизации, показатель используется также для определения  количества месяцев расчета амортизации  линейным методом до истечения периода  полезного использования. Для этого  из значения показателя «Срок полезного  использования» необходимо вычесть  значение показателя «Количество месяцев  полезного использования» (начисления амортизации) до момента, когда остаточная стоимость объекта амортизируемого  имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости.

Если  амортизация начисляется по объекту  линейным способом, показатель может  быть заменен на показатель даты прекращения  начисления амортизации в связи  с истечением срока полезного  использования, с которой производится сравнение текущей отчетной даты начисления амортизации.

Графа «Базовая стоимость нематериального актива». Расчетным путем. Показатель формируется  в случае использования организацией нелинейного метода начисления амортизации. Формируется в отчетном периоде, когда остаточная стоимость объекта  амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости (с учетом модернизации, реконструкции, технического перевооружения, частичной  ликвидации). Сформированный показатель используется при начислении амортизации  начиная со следующего месяца до истечения  периода полезного использования.