Теоретические основы бухгалтерского учета и аудита

1. Глава.Теоретические основы бухгалтерского учета и аудита.
1. Нормативная  база по учету и отражению в отчетности МПЗ.

 

Ведение бухгалтерского учета материально-производственных запасов осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. 

 Рис. 1. Четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета в российской Федерации.

 

Для первого уровня основным нормативным актом является Федеральный закон «О Бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ [4].

Этот Закон определяет:

- правовые основы бухгалтерского учета;

- содержание и принципы бухгалтерского учета;

- организацию бухгалтерского учета;

- состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.

На втором уровне главными документами являются учетные стандарты.

- они представляют собой  свод основных правил, которые устанавливают порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности.

-учетные стандарты (положения) призваны конкретизировать закон «О Бухгалтерском учете».

Для третьего уровня особенно важным является Положение «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). В нем изложены основные принципы учета.

В отношении материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности раскрытию подлежит следующая информация:

- способы оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);

- последствия изменений способов оценки материально-производственных запасов;

- стоимость материально-производственных запасов, переданных в залог;

- величина и движение резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

         Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» определяет:

- понятие,

-состав,

-способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.

Согласно п.5 ПБУ 5/01 учет материально-производственных запасов при их приобретении и заготовлении осуществляется одним из следующих способов:

 

При выборе первого способа учета приобретения и заготовления материально-производственных запасов следует принимать во внимание:

- периодичность поступления запасов;

- условия их поставки;

- стоимость услуг, связанных с их приобретением и заготовлением, и др.

При втором способе для учета материально-производственных запасов применеяются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

К материально-производственным запасам согласно ПБУ 5/01 относится часть имущества у организации, используемая при производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи, используемая для управленческих нужд.

В п.6 ПБУ 5/01 указано, что фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

1. Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

2. Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

3. Таможенные пошлины;

4. Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов.

Определение фактической себестоимости материально-производственных запасов, списываемых в производство, разрешается производить согласно п.58 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п.16 ПБУ 5/01 одним из следующих методов оценки запасов:

1. По себестоимости каждой единицы.

* Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке, или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

* Согласно п.74 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов при списании (отпуске) материалов по себестоимости каждой единицы запасов могут применяться два варианта исчисления себестоимости единицы запаса:

1-й вариант: включая все расходы, связанные с приобретением запаса;

2-й вариант: включая только стоимость запаса по договорной цене.

Применение 2-го варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного отнесения транспортно-заготовительных и других расходов, связанных с приобретением запасов, на их себестоимость. В этом случае величина отклонения распределяется пропорционально стоимости списанных материалов, исчисленной в договорных ценах;

*(Величина отклонения - разница  между фактическими расходами  по приобретению материала и  его договорной ценой).

2. . По средней себестоимости.

Материально-производственные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду запасов как частное от деления общей себестоимости вида запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце. Т.е. оценка материалов при их списании на себестоимость по средневзвешенной себестоимости основана на использовании расчетов и определении на их базе средней себестоимости единицы каждого вида имевших движение в отчетном месяце (периоде) материалов, как оставшихся не использованными на конец месяца (периода), так и отпущенных на производство строительных работ и прочие нужды;

3. . По себестоимости первых по времени приобретений (метод ФИФО).

Оценка материально-производственных запасов может производиться по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (ФИФО). Она основана на допущении, что материальные ресурсы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). То есть, ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся на складе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материальных ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость ранних по времени приобретения материальных ресурсов.

В п.4.14.4 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ сказано: «метод списания материалов по себестоимости первых закупок материалов предусматривает учет их заготовок в течение месяца по фактической себестоимости, а при использовании материалов на производство строительных работ и на другие нужды списание производится по себестоимости материалов первых в отчетном месяце закупок с учетом стоимости материалов, которые числятся в учете на начало отчетного месяца». То есть, сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца материалов исходя из их количества и предположения, что их стоимость состоит из затрат на последние закупки материалов. Стоимость израсходованных материалов =  стоимости остатков материалов на начало отчетного месяца (периода) с учетом стоимости поступивших материалов -  остаток материалов на конец месяца (периода).     Стоимость израсходованных материалов определяется путем вычитания из стоимости остатков материалов на начало отчетного месяца (периода) с учетом стоимости поступивших материалов, приходящейся на остаток материалов на конец месяца (периода). Распределение стоимости израсходованных материалов по счетам учета их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида и количества израсходованных материалов на производство или другие нужды;

4. . По себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Оценка материально-производственных запасов может производиться организацией по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО). Оценка запасов методом ЛИФО основана на допущении, что ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения ресурсов, а в себестоимости реализации продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость поздних по времени приобретения ресурсов.

Метод списания МПЗ по себестоимости последних закупок обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации. При этом методе стоимость материально-производственных запасов на конец отчетного месяца(периода) определяется исходя из их количества и предположения, что стоимость данных материалов складывается из затрат на первые их закупки.

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально-производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. В течение отчетного года организация может применять только один из способов применительно к конкретной группе (виду) запасов.

К числу важных документов второго уровня относится также План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению. Для учета материально-производственных запасов в разделе II Плана счетов предусматриваются следующие счета:

10 «Материалы»;

11 «Животные на выращивании и откорме»

14 «Резервы под снижение  стоимости материальных ценностей»;

15 «Заготовление и приобретение  материальных ценностей»;

16 «Отклонение в стоимости  материальных ценностей»;

19 «Налог на добавленную  стоимость по приобретенным ценностям»;

40 «Выпуск продукции, работ, услуг»;

41 «Товары»;

42 «Торговая наценка»;

43 «Готовая продукция».

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

002 «Товарно-материальные  ценности, принятые на ответственное  хранение»;

003 «Материалы, принятые  в переработку»;

004 «Товары, принятые на  комиссию».

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 4/99) «Бухгалтерская отчетность организации» - вменяет организациям предоставлять бухгалтерскую отчетность, определяет ее состав.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 9/99) «Доходы организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. № 32н (в редакции от 30 марта 2001 г. № 27н) - относит продажу материально-производственных запасов к доходам от обычной деятельности.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99) «Расходы организации» Утверждено приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г № 33н (в редакции от 30 марта 2001 г. № 27н) - В элементе "Материальные затраты" отражается стоимость приобретаемых со стороны сырья и материалов, полуфабрикатов, топлива, покупной энергии, работ и услуг производственного характера. При этом стоимость материальных ресурсов формируется исходя из цен их приобретения (без учета НДС, если организация является его плательщиком), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету материалов утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. №71а (в редакции последующих изменений).

Документы третьего уровня имеют рекомендательный характер, к ним, в частности, относятся:

Документы:	Какую функцию они выполняют:
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов-	Наряду с определением назначения материалов и основных хозяйственных операций с ними, конкретизируют способы оценки материально-производственных запасов;
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств-	конкретизирует проверку фактического наличия в натуре по местам расположения материально-производственных запасов;
Методические рекомендации по учету затрат на производст-во продукции, работ, услуг. Проект МФ РФ, 2003 г.-	Методические указания и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными ведомствами.

 

К документам четвертого уровня относятся:

1. указания
2. инструкции
3. Положения
4. приказы и иные подобные документы по постановке, ведению бухгалтерского учета.

Все документы непосредственно создаются в организации и являются внутрифирменными стандартами (приказы о формировании учетной политики, должностные инструкции и пр.).

 

2. Бухгалтерский учет МПЗ.

Материально-производственные запасы (МПЗ) – это активы, которые используются в качестве предметов труда в производственном процессе, управление или для продажи. Материалы, полностью потребляемые в каждом производственном цикле, и полностью переносящие свою стоимость на стоимость готовой продукции.

Согласно ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Она включает в себя суммы фактических затрат, связанных с их приобретением и доставкой.

 

 

ФАКТИЧЕСКИЕ ЗАТРАТЫ
1	Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ.
2	Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу) МПЗ.
3	Затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию.
4	Содержание заготовительного аппарата, складов МПЗ.
5	Затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением МПЗ и произведены до даты оприходования МПЗ на складах организации.
6	Потери от недостачи МПЗ в пути и на складах в пределах установленных норм естественной убыли.
7	Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ.
8	Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением МПЗ.
9	Оплата сборов за извещение о прибытии МПЗ, за взвешивание грузов.
10	Охрана МПЗ.