Система нормативного
регулирования бухгалтерского учета
в России и ее основные элементы
Уровни нормативных
документов, регулирующих бухгалтерский
учет и отчетность.
Ведение бухгалтерского
учета осуществляется в соответствии
с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны
к применению (Закон "О бухгалтерском учете", положения
по бухгалтерскому учету - ПБУ), другие
носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).
В зависимости от назначения и статуса
нормативные документы можно
представить в виде следующей
системы:
1-й уровень: законодательные акты, указы Президента
и постановления Правительства РФ, регламентирующие
прямо или косвенно организацию и ведение
бухгалтерского учета в организации;
2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому
учету и отчетности;
3-й уровень: методические рекомендации (указания),
инструкции, комментарии,
письма Минфина России и других ведомств;
4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому
учету самого предприятия.
Основным актом 1-го уровня
является Федеральный закон от
6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском
учете", который определяет правовые
основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные
направления бухгалтерской деятельности
и составления отчетности, состав хозяйствующих
субъектов, обязанных вести бухгалтерский
учет и представлять финансовую отчетность.
К первому уровню системы следует отнести также Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283 "О
Программе реформирования бухгалтерского
учета в соответствии с международными
учетными стандартами финансовой отчетности"
и др.
Учетный стандарт (2-й
уровень) можно определить как свод основных правил, устанавливающий
порядок учета и оценки определенного
объекта или их совокупности. Учетные
стандарты (в отечественном бухгалтерском
учете - положения) призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и отчетности.
В настоящее время в России разработано
и утверждено 24 положения по бухгалтерскому
учету и отчетности .
На втором уровне системы нормативных документов единственным
регулирующим органом является Минфин
России. Он разрабатывает Положения по
бухгалтерскому учету. Отечественные
ПБУ, в отличие от международных стандартов,
носят не рекомендательный, а обязательный
характер. Большинством ПБУ предусмотрены
различные варианты учета соответствующих
объектов.
Положение по бухгалтерскому
учету обычно включает следующие элементы:
- название и номер
ПБУ;
- общие положения (указываются
сфера применения соответствующего
ПБУ и условия признания соответствующего
объекта учета);
- определения (основные
определения и понятия по соответствующему
объекту учета);
- оценка (указываются
различные виды применяемых оценок
по объекту);
- порядок учета (описывается
порядок учета наличия и изменения
соответствующего объекта учета);
- раскрытие информации
(указывается состав информации,
подлежащий раскрытию в составе информации по учетной политике и в
бухгалтерской отчетности).
Методические
рекомендации и инструкции (3-й уровень) призваны конкретизировать учетные
стандарты в соответствии с отраслевыми
и иными особенностями. Они разрабатываются
Минфином России и различными ведомствами
(только в промышленности СССР действовало
140 отраслевых инструкций).
Рабочие документы
самого предприятия (4-й уровень) определяют особенности организации
и ведения учета в ней.
Основными рабочими документами
организации являются:
- документ по учетной политике предприятия;
- утвержденные руководителем
формы первичных учетных документов;
- графики документооборота;
- утвержденный руководителем
план счетов бухгалтерского учета;
- утвержденные руководителем
формы внутренней отчетности.
Новшества
2013 года
С начала января 2013 года в силу вступило довольно большое количество
законодательных новшеств, меняющих правила
РСБУ.
Наиболее масштабное
изменение связано с тем, что
с 1 января 2013 года в силу вступил новый
Закон о бухгалтерском учете. Закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ утратил силу, и
на смену ему пришел Закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ.
Новый Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"
направлен на приведение норм, регулирующих
систему бухгалтерского учета, в соответствие
с изменившимися экономическими условиями.
Целями Закона N 402-ФЗ являются
установление единых требований к бухгалтерскому
учету, в том числе бухгалтерской (финансовой)
отчетности, а также создание правового
механизма регулирования бухгалтерского
учета (п. 1 ст. 1).
Новым законом установлен отличный от ранее действовавшего
механизм регулирования бухгалтерского
учета - через стандарты бухгалтерского
учета. В связи с этим в нем отсутствуют
положения, содержащие методологию ведения
бухгалтерского учета и отражения отдельных
хозяйственных операций (например, как
это было в Законе N 129-ФЗ в отношении порядка отражения
результатов инвентаризации).
При этом к разработке
методологии учета Закон N 402-ФЗ устанавливает новый принципиальный
подход, закрепляя международные стандарты
(МСФО) в качестве основы для формирования
национальных стандартов бухгалтерского
учета.
Разработка проектов
федеральных и отраслевых стандартов
будет осуществляться субъектами негосударственного
регулирования бухгалтерского учета, к которым относятся саморегулируемые
организации и иные организации, преследующие
цели развития бухгалтерского учета. Утверждение
федеральных и отраслевых стандартов,
как и прежде, отнесено к функциям органов
государственного регулирования бухгалтерского
учета в РФ (Минфина России и ЦБ РФ).
Вступление в силу Закона N 402-ФЗ не означает кардинального изменения
с 1 января 2013 года правил ведения бухгалтерского
учета и составления бухгалтерской отчетности
- до утверждения федеральных и отраслевых
стандартов будут применяться действующие
правила.
В то же время нововведения Закон N 402-ФЗ установил ряд важных для организаций
нововведений:
1. Расширен перечень
лиц, на которых распространяется действие закона о бухгалтерском учете. Вести бухгалтерский
учет и составлять бухгалтерскую отчетность
с 2013 года обязаны будут также:
- организации, применяющие упрощенную
систему налогообложения;
- бюджетные организации;
- доверительные управляющие;
- участники договора простого
товарищества;
- участники выполнения соглашения
о разделе продукции.
Право не вести бухгалтерский учет
предоставлено только индивидуальным
предпринимателям и лицам, занимающимся
частной практикой, а также подразделениям
иностранных организаций, находящимся
на территории РФ, ведущим налоговый учет.
2. Определены требования к квалификации
главного бухгалтера (или иного
лица, на которое возлагается
ведение бухгалтерского учета)
ОАО и иных экономических субъектов,
ценные бумаги которых допущены к обращению
на рынках ценных бумаг. Принять ведение
бухгалтерского учета на себя вправе только
руководители субъектов малого и среднего
предпринимательства.
3. В части оформления и хранения
первичных учетных документов и регистров
бухгалтерского учета:
- отменено обязательное применение
унифицированных форм первичных
учетных документов;
- установлены обязательные реквизиты
регистров бухгалтерского учета;
- формы первичных учетных документов
и регистров бухгалтерского учета должны
быть утверждены руководителем экономического
субъекта;
- допускается составление первичных
учетных документов и регистров
бухгалтерского учета в электронной
форме. Такие документы должны
быть подписаны электронной подписью;
- содержание регистров бухгалтерского
учета больше не является коммерческой
тайной.
4. Составлять бухгалтерскую
(финансовую) отчетность по-прежнему
необходимо промежуточную и годовую.
Но обязанность представлять
ее установлена теперь только в отношении
годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности
и только в органы государственной статистики
по месту государственной регистрации.
Срок представления - не позднее трех месяцев
после окончания отчетного периода. Обязанность
представления бухгалтерской (финансовой)
отчетности другим органам власти Законом N 402-ФЗ не установлена. Требование о представлении
бухгалтерской (финансовой) отчетности
в налоговые органы содержится в пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ (с 2013 года в налоговые органы также
представляется только годовая отчетность).
5. Установлена обязанность
экономических субъектов организовать
и осуществлять внутренний контроль
совершаемых фактов хозяйственной жизни, а для организаций, отчетность
которых подлежит обязательному аудиту,
- также внутренний контроль ведения бухгалтерского
учета и составления бухгалтерской (финансовой)
отчетности.
Данные нормы требуют
проведения до наступления 2013 года дополнительных мероприятий по разработке
форм первичных учетных документов и регистров
бухгалтерского учета, а также специальных
положений, подлежащих утверждению локальными
нормативными актами и/или учетной политикой
организаций.
6. Наряду с учетной политикой у компаний
появится новый организационно-распорядительный
документ - стандарт экономического субъекта.
Он предназначен для упорядочения организации
и ведения бухгалтерского учета. Например,
в экономическом стандарте можно закрепить
порядок внутреннего контроля (ст. 19 Закона N 402-ФЗ):
- совершаемых фактов
хозяйственной жизни,
- ведения бухгалтерского
учета,
- составления бухгалтерской
отчетности. А также определить
статус главного бухгалтера, который
законом больше не регламентируется. Правда, иметь такой
внутрифирменный стандарт не обязательно.
Необходимость его разработки компании
определяют самостоятельно.
На сайте Минфина России представлены проекты
четырех новых ПБУ - "Учет вознаграждений
работникам", "Учет запасов", "Доходы
организации" и "Учет аренды". Какие
из них будут зарегистрированы в Минюсте
России и официально опубликованы, то
есть обретут нормативный статус, - пока
сказать невозможно. Но если эти ПБУ и
будут применяться, то к операциям 2013 года.
В таком случае при подготовке отчетности
за 2012 год необходимо соблюдать пункт 23 ПБУ 1/2008. Он гласит: если нормативный
правовой акт утвержден и опубликован,
но еще не вступил в силу, организация
должна раскрыть факт его неприменения
и оценить влияние применения такого акта
на показатели бухгалтерской отчетности
организации за период, в котором начнется
применение.
Основные
нормативные документы, определяющие
методологические основы, порядок организации
и ведения бухгалтерского учета в организациях
Российской Федерации.
1. Федеральный закон
от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском
учете".
2. Федеральный закон от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого
и среднего предпринимательства в Российской
Федерации".
3. Гражданский кодекс Российской
Федерации. Части I-IV.
4. Налоговый кодекс Российской
Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ*(3).
5. Приказ Минфина
РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н*
"О Типовых рекомендациях по организации
бухгалтерского учета
для субъектов малого предпринимательства"
6. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов РФ 31 октября
2000 г.
7. Полный перечень положений
по бухгалтерскому учету (ПБУ):
- ПБУ 1/2008 Учетная политика организации
Документ устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами. Описывает требования к отражению в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности. Порядок изменения учетной политики организации.
- ПБУ 2/2008 Учет договоров строительного подряда
Устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями, выступающими в качестве подрядчиков либо субподрядчиков в договорах строительного подряда. Определяет порядок учета доходов, расходов и финансовых результатов по договорам данного вида, раскрывает порядок признания доходов и расходов.
- ПБУ 3/2006 Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте
Положение устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).
- ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации
Данное ПБУ устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.
- ПБУ 5/01 Учет материально-производственных запасов
Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации. Определяет порядок оценки материально-производственных запасов, регламентирует порядок определения их себестоимости при передаче в производство и ином выбытии.
- ПБУ 6/01 Учет основных средств
Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах предприятия. Описываются критерии по которым актив принимается организацией к учету в качестве основного средства. Раскрывается методика оценки основных средств и формирования первоначальной стоимости объекта.
- ПБУ 7/98 События после отчетной даты
ПБУ устанавливает порядок отражения в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, событий после отчетной даты. Определяет требования к отражению таких событий и их последствий в бухгалтерской отчетности. В приложении приводится примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты.
- ПБУ 8/01 Условные факты хозяйственной деятельности
Устанавливает порядок отражения условных фактов хозяйственной деятельности и их последствий в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. Определяет состав условных фактов для бухгалтерского учета. Устанавливает правила их отражения и методику оценки последствий в денежном выражении.
- ПБУ 9/99 Доходы организации
Это положение по бухгалтерскому учету устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций). Документ раскрывает перечень и состав доходов организации, утверждает их классификацию.
- ПБУ 10/99 Расходы организации
Определяет правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах предприятий, классифицирует их состав и устанавливает условия для признания расходов. Описывает порядок признания и раскрытия коммерческих и управленческих расходов в отчетности.
- ПБУ 11/2008 Информация о связанных сторонах
Это Положение устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности. Определяет перечень операций со связанной стороной, а так же обязательный состав информации подлежащий раскрытию.
- ПБУ 12/2010 Информация по сегментам
Положение применяется организациями (кроме кредитных) при формировании и представлении информации по сегментам в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. Раскрытие информации по сегментам должно обеспечивать заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности организации информацией, позволяющей оценить отраслевую специфику деятельности организации, ее хозяйственную структуру, распределение финансовых показателей по отдельным направлениям деятельности.
- ПБУ 13/2000 Учет государственной помощи
Документ устанавливает правила формирования в учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций), являющимся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее организации), и признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества)
- ПБУ 14/2007 Учет нематериальных активов
Устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций. Определяет условия для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива, и регламенирует прорядок первоначальной оценки. Задает правила учет операций, связанных с предоставлением (получением) права использования НМА.
- ПБУ 15/2008 Учет расходов по займам и кредитам
ПБУ раскрывает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим).
- ПБУ 16/02 Информация по прекращаемой деятельности
Устанавливает порядок раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. Описывает понятие прекращаемой деятельности, условия ее признания и оценки. Задает требования к раскрытию информации в отчетности.
- ПБУ 17/02 Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы
Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций), информации о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
- ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль организаций
Это ПБУ определяет правила формирования в учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее - бухгалтерская прибыль (убыток), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее – налогооблагаемая прибыль (убыток), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
- ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений
Определяет правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о финансовых вложениях организации. Правила их первоначальной и последущей оценки, выбытия, а также требования к порядку определения доходов и расходов по финансовым вложениям.
- ПБУ 20/03 Информация об участии в совместной деятельности
Настоящее Положение устанавливает правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. Раскрывает понятия: cовместно осуществляемые операции, совместно используемые активы и совместная деятельность. Определяет требования к раскрытию информации в бухгалтерской отчетности.
- ПБУ 21/2008 Изменение оценочных значений
Данное ПБУ устанавливает правила признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности ), информации об изменениях оценочных значений и устанавливает порядок раскрытия таких данных в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.
- ПБУ 22/2010 Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности
Положение устанавливает правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций, являющихся юридическими лицами (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).
- ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных средств
Настоящий документ устанавливает правила правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций).
- ПБУ 24/2011 Учет затрат на освоение природных ресурсов
Определяет порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), пользователей недр информации о затратах на освоение природных ресурсов.