Ревизия экспортно-импортных операций на примере СООО «Смолевичский хлебозавод»

2.2. Контроль и оценка  законности, документальной обоснованности экспортно-импортных операций предприятия

     Субъекты хозяйствования, независимо от форм собственности, осуществляющие внешнеторговую деятельность, должны получить лицензию на осуществляемый вид деятельности, если этот вид деятельности лицензируется. 
     Предприятия, в уставном фонде которого иностранные инвестиции составляют более 30% вправе экспортировать продукцию собственного производства без лицензии на экспорт и импорт товаров в соответствии с действующим законодательством Республики Беларусь за исключением экспорта текстильных товаров в рамках Соглашения между Европейским экономическим сообществом и Республикой Беларусь. 
     Таким образом, при проверке законности осуществления внешнеэкономической деятельности, проверяют соответствие деятельности предприятия указанным выше требованиям. 
 
     При ревизии внешнеторговой деятельности СООО «Смолевичский хлебозавод» проверяющим были изучены данные аналитического учета реализации экспортных товаров, который осуществляется в разрезе стран, контрактов, фирм, товаров. 
     При проверке операций по импорту проверяющим лицом была проверена правильность определения покупной стоимости поступающих ценностей. Следует учитывать, что оценка импортных товаров производится исходя из их стоимости, предусмотренной в контракте, и курса Национального банка Республики Беларусь на дату таможенного оформления, указанную в грузовой таможенной декларации на импорт, таможенных платежей, транспортных и прочих расходов по закупке и транспортировке. Важным вопросом является проверка правильности дооценки импортных товаров. Если не погашена задолженность перед иностранным поставщиком в свободно конвертируемой валюте или изменился курс Национального банка на момент оплаты по сравнению с датой поступления товара, ревизор проверяет своевременность проведения дооценки товаров и задолженности, которая должна производиться на дату реализации товара, погашения задолженности или на конец отчетного периода. Для этого дату фактической дооценки или уценки ревизор сверяет с указанными выше сроками. 
     Должного внимания проверяющего требуют товарообменные операции (бартерные сделки), когда предприятие оплату поставленных импортных товаров осуществляет в товарной форме. 
     При совершении внешнеэкономических товарообменных сделок при определении выручки от реализации продукции, работ, услуг и товаров по мере их отгрузки на экспорт отражение по кредиту счетов реализации и определение финансовых результатов по этим операциям должны производить на дату, указанную в грузовой таможенной декларации на экспорт, исходя из стоимости, предусмотренной контрактом, и единого курса Национального банка на дату экспорта 
     Импортные товары, работы, услуги, поступившие на предприятие по товарообменной операции взамен отгруженной на экспорт продукции, работ, услуг, должны быть оприходованы у субъекта хозяйствования по дебету счетов производственных запасов, товаров по курсу Национального банка на дату таможенного оформления импорта. Одновременно должен производиться взаимный зачет задолженностей по дебету счетов 60,76 и кредиту счетов 62, 76. 
     Ревизор проверяет также учет коммерческих расходов, связанных с осуществлением товарообменных операций, которые, если они не включены в контрактный договор, должны осуществляться в общем порядке, действующем для реализации за наличный или безналичный расчет. 
     При использовании метода определения выручки от реализации продукции, товаров, работ и услуг по мере их оплаты учет реализации и определение финансовых результатов должны производиться на дату, указанную в грузовой таможенной декларации на импорт, исходя из их стоимости, предусмотренной в контракте, и курса Национального банка на момент импорта. 
     Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка. Такую проверку целесообразно проводить по схеме:

 
Рис. 2.1. Схема проверки достоверности  бухгалтерской отчетности 
     Данная процедура проверки оформляется рабочими документами проверяющего лица. При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины. 
     Таким образом, в ходе проверки операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры: 
- проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории РБ; 
- проверка подлинности представленных к проверке документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции; 
- арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в регистрах по учету денежных средств в банке; 
- проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.

2.3. Проверка операций по купле-продаже иностранной валюты

     При ревизии экспортно-импортных операции важное место должно уделяться операциям с иностранной валютой. Ревизор проверяет правильность зачисления валютной выручки на счета субъекта хозяйствования. Сумма поступления определяется по курсу Национального банка на дату поступления средств на валютные счета. Если изменился курс Национального банка, производится дооценка остатка валютного счета. Ревизор проверяет правильность и своевременность распределения поступивших валютных средств. На предприятиях валютная выручка должна быть распределена в течение 5 дней со дня ее поступления на валютные счета. Субъекты хозяйствования зачастую осуществляют операции по покупке иностранной валюты. 
     Проверяющий должен изучить, для каких целей приобреталась и использовалась валюта, так как за нецелевое ее использование субъекты хозяйствования уплачивают штрафные санкции в размере 100 % суммы нецелевого использования. 
     Следует учитывать, что валюта субъектами хозяйствования может приобретаться для следующих целей: 
• расчетов по контрактам с иностранными поставщиками за товары и услуги; 
• осуществления платежей по валютным займам; 
• на командировочные расходы. 
     Основными источниками информации по покупке валюты для проверяющего являются: заявка на покупку иностранной валюты; платежные поручения на перечисление рублевого эквивалента для направления на торги и комиссионного вознаграждения банку за оформление сделки; извещение о зачислении иностранной валюты па валютный счет; выписки с расчетного и валютных счетов. 
     При проверке операций по валютным счетам в банке особое внимание ревизор должен обратить на: 
- соблюдение правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала; 
- проведение валютных операций через уполномоченные банки, имеющие лицензии Национального банка Республики Беларусь на осуществление валютных операций; 
- осуществление расчетов в иностранной валюте с юридическими лицами-резидентами в пределах, имеющихся в их распоряжении валютных средств, которые должны иметь легальное происхождение; 
- учет операций денежных средств в валюте на счете 52 «Валютный счет», к которому открываются субсчета «Транзитные валютные счета», «Текущие валютные счета», «Специальные транзитные счета», «Валютные счета за рубежом». 
     Ревизия операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом. При этом следует иметь в виду, что если белорусская организация имеет в зарубежном банке счет, открытый по лицензии НБ РБ, то эта лицензия не является основанием для зачисления на него валютной выручки. Поэтому в НБ РБ должно быть получено специальное разрешение на каждое зачисление валюты на счет в зарубежном банке. При проверке полноты зачисления валютной выручки организаций-экспортеров, являющихся резидентами, на их валютном счете в уполномоченных банках необходимо установить: 
·- не зачисляла ли организация валютную выручку за счет удовлетворения рекламаций иностранного партнера с требованием об уплате штрафа или возмещения убытков, т.е. зачета взаимных требований, оформляя это актом, соглашением, протоколом; 
·- не допускался ли взаимозачет при исполнении как экспортных, так и импортных контрактов; 
·- не производились ли платежи из выручки, подлежащей переводу в РБ и поступившей в собственность или распоряжение резидента за границей. Полученная выручка может использоваться им до осуществления перевода только для оплаты банковских или иных комиссий и расходов, непосредственно связанных с той внешнеэкономической операцией, по которой получена эта выручка. 
     Для проверки полноты зачисления выручки сравнивают сумму поступившей в течение года валютной выручки со стоимостью экспортированного товара. 
     При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения операций по покупке и продаже валюты, так как бухгалтеры организаций нередко допускают значительное количество ошибок, как в методологии учета, так и при расчетах курсовых разниц по этим операциям и пересчете валюты в рубли. 
     Продажа валюты согласно валютному законодательству может быть классифицирована как обязательная, обратная или добровольная. 
     Обязательная продажа включает продажу валютной выручки резидентов от экспорта товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности), зачисленной на транзитный валютный счет, а также поступлений в качестве авансов и предварительной оплаты. 
     Обратная продажа валюты включает продажу валюты, приобретенной на внутреннем рынке и зачисленной на специальный транзитный счет, в том случае, если купленная валюта не будет списана с указанного счета по целевому назначению в установленные сроки, а также валюты, зачисленной на специальный транзитный валютный счет и не использованной резидентом на оплату командировочных расходов. 
     Добровольная продажа валюты включает продажу части валютной выручки, превышающей сумму обязательной продажи валютной выручки, и продажу валюты с текущего валютного счета. 
     При обязательной и обратной продаже валюты проверке подлежат вопросы как соблюдения обязательных условий порядка продажи, установленных законодательством, так и отражения этих операций в бухгалтерском учете, а при добровольной продаже в основном проверяют правильность отражения этих операций в бухгалтерском учете. 
     Операции по продаже валюты могут быть осуществлены с транзитного валютного счета, со специального транзитного валютного счета и с текущего валютного счета.

2.4. Проверка правильности учета курсовых разниц по имуществу и обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте

     Под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу НБ РБ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности на отчетный период, и рублевой оценкой этих активов и обязательств, исчисленной по курсу НБ РБ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. 
     В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается курсовая разница, которая возникает: 
- по операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс НБ РБ на дату исполнения обязательств по оплате отличается: от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде; либо от курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз; 
- по операциям по пересчету стоимости иных активов и обязательств, которая производится на дату совершения операции и на отчетную дату. 
     В составе курсовых разниц следует различать положительные и отрицательные курсовые разницы. При росте курсов иностранных валют по отношению к рублю возникают положительные курсовые разницы по активным статьям баланса и отрицательные курсовые разницы — по пассивным статьям баланса, а при снижении курсов иностранных валют по отношению к рублю — положительные курсовые разницы по пассивным статьям баланса и отрицательные по активным статьям баланса. 
     Ревизором проверена правильность отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникающих при товарообменных операциях. На разницу между единым курсом Национального банка на дату поступления товарно-материальных ценностей по импорту и на дату отгрузки продукции на экспорт дооценивается дебиторская задолженность. 

2.5. Проверка документальной обоснованности, полноты и своевременности отражения в учете операций по внешнеэкономической деятельности предприятия

 
     При проверке экспортно-импортных операций необходимо проверить законность ввоза или вывоза тех или иных товаров. Для чего ревизором изучены учредительные документы субъекта хозяйствования, т.е. определено что СООО «Смолевичский хлебозавод» имеет право на осуществление внешнеэкономической деятельности. 
     Все экспортно-импортные операции на предприятии должны быть оформлены контрактами (Приложение А), в которых обязательным является наличие следующих разделов: предмет контракта, цена и сумма контракта, условия и сроки поставки товаров, условия оплаты, упаковка и маркировка товара, условия претензий, штрафные санкции и порядок возмещения убытков, страхование, обстоятельства непреодолимой силы, арбитраж, другие условия контракта, характеристика и адреса сторон. При проверке выявлено наличие необходимых контрактов, изменения условий контракта не имели места. При наличии таких санкций проверяющий должен был бы установить сумму причиненного ущерба и виновных в этом лиц. 
     При проверке следует учитывать, что реализация экспортных товаров отражается в учете либо по моменту отгрузки товара иностранному покупателю, либо по моменту получения средств на счет продавца. При втором способе учета реализации необходимо проверить, своевременно ли произведены расчеты с бюджетом в случае несвоевременного поступления средств. Так, если денежные средства не поступили на счет в течение 90 дней с момента отгрузки экспортного товара, предприятие обязано произвести расчеты с бюджетом за реализованный экспортный товар.  
     Важно проверить правильность определения результата от реализации экспортных товаров, который определяется как разница между выручкой за товар (определенной по контрактной стоимости) и его полной себестоимостью плюс коммерческие расходы по реализации и плюс платежи в бюджет. Проверяющий должен внимательно изучить правильность распределения коммерческих расходов. Следует учитывать, что прямые коммерческие расходы непосредственно относятся на затраты по реализации данных товаров, а косвенные коммерческие расходы, которые связаны с реализацией нескольких видов товара, включаются в затраты по реализации пропорционально отпускной стоимости товара.

     Таблица 2.1 Контроль за правильностью отражения в учете реализации товаров и другого имущества на экспорт

     Примечание – Источник: собственная разработка.

     Таблица 2.2- Контроль за правильностью отражения  в учете импортных операций при предварительной оплате ТМЦ