Правовой статус иностранного налогоплательщика в Республике Казахстан

ПРАВОВОЙ СТАТУС ИНОСТРАННОГО НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В  РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН

16 декабря 1991 года Верховным  Советом РК принят закон «О  государственной независимости  Республика Казахстан». Прошло двадцать  лет с момента провозглашения  независимости.  С обретением национального суверенитета страна и народ получили свободу выбора пути развития. Сегодня мы можем констатировать, что Казахстан состоялся как государство, признанное международным сообществом. С развитием финансово-экономической  системы страны одним из основных элементов механизма правового регулирования рыночных отношений − налогового законодательства является вопрос правового статуса иностранного налогоплательщика в Республике Казахстан.

Налоговым законодательством Республики Казахстан налоги определены как установленные государством в одностороннем порядке обязательные денежные платежи в бюджет, за исключением случаев, предусмотренных Налоговым кодексом, производимые в определенных размерах, носящие безвозвратный и безвозмездный характер [1, ст.12].

Говоря о субъектах налоговых правоотношений, следует принимать во внимание их правовую основу, потому как определение конкретного применимого режима налогообложения зависит от особенностей правового статуса налогоплательщика (субъекта налога). Правоотношения в сфере налогообложения имеют особенности в субъектном составе. В налоговых правоотношениях, возникающих по поводу уплаты налогов, субъектами правоотношения являются налогоплательщик и государство. Для обеспечения реального пользования своими правами и обязанностями государство в конкретном правоотношении представлено каким-либо своим уполномоченным органом, выступающим от имени, по поручению и в интересах государства. Как правило, в этом качестве выступают органы налоговой службы. Государство выступает субъектом налоговых правоотношений и одновременно регулирует их путем издания нормативно-правовых актов, в том числе устанавливая собственные права и обязанности и правомочия представляющих его органов. Эта роль государства и определяет особенность налоговых правоотношений, их отличие от гражданско-правовых и сходство с финансовыми, другими административно-правовыми отношениями. Другим субъектом материального налогового правоотношения является налогоплательщик (субъекта налога).  Один из виднейших российских ученых в области финансового и налогового права А.А. Соколов писал, что под субъектом налога разумеется лицо физическое или юридическое, которое формально обязано платить налог [2, с.88]. Казахстанский профессор Алибеков С.Т. дает следующее определение «Субъект налога (налогоплательщик) – лицо, обязанное платить налог [3, с.41]. Также  налогоплательщика можно определить как лицо, на которое возложена юридическая обязанность передачи государству предмета налогового платежа в размере, сроки и порядке, предусмотренными налоговым обязательством данного лица [4]. Понятия и структура отечественного Налогового кодекса позволяет охарактеризовать  субъект налога Республики Казахстан как налогоплательщика,  – лицо, являющееся плательщиком налогов и других обязательных платежей в бюджет [1, с.12]. Понятие же лицо определено налоговым законодательством как физическое лицо и юридическое лицо; физическое лицо – гражданин Республики Казахстан, иностранец или лицо без гражданства; юридическое лицо – организация, созданная в соответствии с законодательством Республики Казахстан или иностранного государства (юридическое лицо-нерезидент). При этом Кодекс уточняет, что компания, организация или другое корпоративное образование, созданные в соответствии с законодательством иностранного государства, рассматриваются в качестве самостоятельных юридических лиц независимо от того, обладают ли они статусом юридического лица иностранного государства, где они созданы. Таким образом, ключевым в определении налогового статуса иностранного юридического лица является «иностранная организация». Более того, иностранная компания не обязательно должна обладать статусом юридического лица государства, где она создана.

При определении правового  статуса налогоплательщика (или  субъекта налога) в Республике Казахстан используется принцип территориального закона, по которому к уплате налога привлекаются все лица независимо от своей государственной принадлежности, имеющие объект, облагаемый налогом в соответствии с законодательством страны налогообложения. В некоторых случаях, например, при заключении международных договоров об избежание двойного налогообложения, при освобождении от уплаты налогов дипломатических представительств используются элементы принципа личного закона, по которому к уплате налогов привлекаются лишь национальные юридические лица и граждане государства. Принцип территориального закона дополняется принципом резидентства, в соответствии с которым налогоплательщиков подразделяют на резидентов и нерезидентов. Признаки резидентов и нерезидентов, их правовой статус в качестве налогоплательщиков и режим налогообложения устанавливаются национальным законодательством, в силу чего эти понятия могут иметь различное содержание.

Применение указанных принципов, а также  несогласованность налоговых  систем разных государств, к сожалению, зачастую приводит к тому, что один и тот же доход может облагаться налогом более одного раза, происходит увеличение налогового бремени налогоплательщика, нарушающего принцип налоговой справедливости. Кроме того, двойное налогообложение снижает деловую активность и является барьером для расширения экспорта капитала.

Двойное налогообложение  может происходить как в рамках национальной налоговой системы, так  и на международном уровне. Для  недопущения двойного налогообложения, уменьшения налогового бремени налогоплательщика принимаются различные международные соглашения, направленные на избежание двойного налогообложения. В настоящее время действует более 40 международных соглашений, заключенных между нашей страной и иностранными государствами, такими как Италия, Канада, США, Нидерланды, ФРГ, Пакистан, Польша, Турция, Венгрия, Украина, Индия, Литва, Азербайджан, Беларусь, Россия, Узбекистан, Швеция, Болгария, Кыргызстан, Кыргызстан, Иран, Корея, Чехия, Монголия, Бельгия, Туркменистан, Румыния, Франция, Грузия, Эстония, Таджикистан, Швейцария, Молдова, Латвия, Китай, Норвегия, Австрия, Сингапур, Словакия, Япония, Малайзия, Армения, Финляндия, Испания [5],  регулирующих вопросы устранения двойного налогообложения, а также другие вопросы налогообложения.

Среди субъектов налога традиционно выделяются юридические  и физические лица, имеющие немало различий в налоговых режимах, вплоть до существования раздельных налогов. Говоря о конституционной основе налоговой обязанности, следует  отметить, что она закреплена в разделе 2 Конституции Республики Казахстан «Человек и гражданин», поэтому применительно к юридическим лицам ударение ставится на формулировке статьи 35 Основного Закона РК «уплата законно установленных налогов, сборов и иных обязательных платежей является долгом и обязанностью каждого» [6]. Как говорилось ранее, для статуса юридического лица как налогоплательщика не имеют значения не только его организационно- правовая форма, но форма собственности, однако, для некоторых видов налогов (например, подоходного налога, налога на добавленную стоимость) определенное значение имеет, является ли юридическое лицо коммерческой или некоммерческой организацией. Для налоговой практики определенное значение может иметь участие иностранного капитала в создании юридического лица, что может служить основанием для предоставления такому юридическому лицу определенных налоговых льгот. В качестве особой категории налогоплательщиков, с точки зрения их льготирования, выделяются субъекты малого бизнеса и аграрного сектора. Такая группа субъектов, как физические лица, включает в себя граждан РК, граждан иностранных государств и лиц без гражданства. Конституционной основой для возложения налоговых обязанностей на иностранных граждан и лиц без гражданства выступает пункт 4 статьи 10 Конституции РК, согласно которому иностранцы и лица без гражданства пользуются в РК правами и свободами, а также несут обязанности, установленные для граждан РК, если иное не предусмотрено Конституцией, законами и международными договорами.

Согласно статье 55 Кодекса  «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» в Казахстане действуют следующие виды налогов  и других обязательных платежей в  бюджет [1, ст. 55]:

1. налоги (корпоративный  подоходный налог; индивидуальный  подоходный налог; налог на добавленную стоимость; акцизы; рентный налог на экспорт; специальные платежи и налоги недропользователей; социальный налог; налог на транспортные средства; земельный налог; налог на имущество; налог на игорный бизнес; фиксированный налог; единый земельный налог);

2. другие обязательные  платежи в бюджет (государственная  пошлина; сборы: регистрационные  сборы; сбор за проезд автотранспортных  средств по территории Республики  Казахстан; сбор с аукционов;  лицензионный сбор за право  занятия отдельными видами деятельности; сбор за выдачу разрешения на использование радиочастотного спектра телевизионным и радиовещательным организациям; плата: за пользование земельными участками;  за пользование водными ресурсами поверхностных источников;  за эмиссии в окружающую среду; за пользование животным миром; за лесные пользования; за использование особо охраняемых природных территорий; за использование радиочастотного спектра; за предоставление междугородной и (или) международной телефонной связи, а также сотовой связи; за пользование судоходными водными путями; за размещение наружной (визуальной) рекламы).

Раздел 7 Особенности  международного налогообложения Кодекс  
«О налогах и других обязательных платежах в бюджет» включает положения и определяет порядок налогообложения иностранных налогоплательщиков.

Нерезиденты уплачивают в Республике Казахстан налоги с  доходов из источников в Республике Казахстан. Нерезиденты, осуществляющие предпринимательскую деятельность в Республике Казахстан через  постоянное учреждение, уплачивают в Республике Казахстан также налоги с доходов из источников за пределами Республики Казахстан, связанных с деятельностью такого постоянного учреждения.

В налогообложении доходов  нерезидентов, налоговой системой Республики Казахстан выделяется два основных способа.  В первом варианте рассматриваются доходы, полученные через постоянное учреждение, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан, во втором варианте – полученные без образования постоянного учреждения. Статья 191 Налогового кодекса Республики Казахстан определяет постоянное учреждение нерезидента как постоянное место деятельности, через которое он осуществляет предпринимательскую деятельность, включая деятельность через уполномоченное лицо. Определение налогооблагаемого дохода, исчисление и уплата налогов с юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, имеет ряд особенностей в сравнении с налогооблажением нерезедентов-физических лиц.

Деятельность иностранных  организаций в Казахстане может осуществляться и без образования постоянного учреждения.

Исчислить, удержать и  уплатить сумму подоходного налога обязан налоговый агент. По действующему налоговому законодательству РК налоговым  агентом становится лицо, выплачивающее  доход с одновременным удержанием подоходного налога и перечислением в бюджет налога, удерживаемого у источника выплаты. Существует два варианта такого порядка налогообложения, когда применение положений налоговых конвенций (как на основании заявления, так и без него) возможно и когда применение таких положений невозможно.

Следует понимать, что  при налогообложении доходов  нерезидентов при наличии международных  договоров, ратифицированных Республикой  Казахстан,  его положения имеют  приоритет перед нормами Налогового кодекса Республики Казахстан. В заключение хотелось бы отметить, что проблемой налогообложения в Казахстане остается разработка, принятие таких налогов, которые не были средством обирания налогоплательщиков, в том числе, иностранных и при этом бы эффективно пополняли бюджет страны. А также принятие таких международных налоговых соглашений, которые не только устраняли бы коллизии норм национального и международного права, но и предоставляли бы защиту от дискриминационного налогообложения за рубежом, гарантию неприменения двойного налогообложения доходов и имущества, а также являлись для государства средством закрепления на договорной основе своих прав на получение справедливой доли от налогообложения доходов и имущества, получаемых резидентами от международной экономической и финансовой деятельности.