Попроцессный метод учета затрат и калькулирование себестоимости

2.Сущность попроцессного калькулирования.

Калькулирование — это система экономических расчетов себестоимости продукции, важнейший управленческий процесс при управлении производством, который является заключительным этапом учета затрат на производство и реализацию продукции.

На этом этапе группируются затраты; соизмеряются затраты на производство с количеством выпушенной продукции; определяются затраты, приходящиеся на единицу их носителя, т.е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации или внутреннего пользования; исчисляется себестоимость продукции.

Калькулирование позволяет:

- изучать формирование себестоимости полученных в процессе производства конкретных видов продукции;

- сравнивать фактические значения затрат с плановыми значениями;

- сравнивать затраты предприятия на конкретный вид продукции с затратами на аналогичную продукцию у конкурентов;

- формировать обоснованные цены на каждый вид продукции (учитывать реальные затраты на производство и реализацию, потребительную стоимость продукции и т.п.);

- принимать обоснованные решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства продукции, не пользующейся спросом, и т.д.

Объектом калькуляции являются отдельные виды продукции (выполненные работы, оказанные услуги) в результате производственной деятельности предприятия, по которым исчисляется себестоимость. В многопрофильных производствах, вырабатывающих определенные модели и модификации, объектом калькуляции являются однородные группы изделий.

Основные задачи калькулирования:

1) экономическое обоснование установления объектов калькуляции — это выпуск отдельных видов продукции (выполненных работ, оказанных услуг) в результате производственной деятельности предприятия, по которым исчисляется себестоимость;

2) точный и экономически обоснованный учет затрат на производство; учет объема, качества произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг);

3) контроль использования ресурсов (материальных, трудовых и т.п.), соблюдения установленных смет расходов на обслуживание производства и управление;

4) определение результатов деятельности структурных подразделений предприятия по снижению себестоимости продукции;

5) выявление резервов снижения себестоимости продукции.

Анализируя схему попроцессной калькуляции и накопления затрат, учетный процесс можно подразделить на пять этапов.

1. Учет производства в натуральных или планово-учетных единицах.

2. Учет выпуска в натуральных или планово-учетных единицах.

3.Суммирование учтенных затрат по дебету счета «Основное производство».

4. Подсчет себестоимости единицы продукции.

5.Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец периода. Первые два этапа предполагают отражение процесса производства в натуральных единицах, три последующих – в стоимостных.

На первом этапе калькулирования проводится также оценка незавершенного производства, которая включает прямые материальные затраты и затраты на обработку – прямые трудовые затраты, отчисления на социальное страхование и общепроизводственные расходы.

На втором этапе подсчитывают выпуск продукции в натуральных или планово-учетных (условных) единицах. Оценка переданных другим цехам или сданных на склады полуфабрикатов производится по средневзвешенной. При этом незавершенное производство по проценту готовности переводят в полностью обработанные полуфабрикаты. Расчет условных единиц выполняют отдельно по материальным затратам, учитывая при этом что вся завершенная работа полностью укомплектована материалами.

Собственные прямые затраты и общепроизводственные расходы данного цеха делят на количество пересчитанных единиц. Полученные результаты используют в последующих этапах для подсчета суммы затрат по дебету счета «Основное производство».

Третий этап предусматривает подсчет суммы затрат. Условные единицы, оставшиеся в незавершенном производстве на начало периода, оцениваются так же, как на предыдущем этапе. По дебету счета «Основное производство» обобщают затраты, группируя их по элементам затрат: основные материалы + основная заработная плата + отчисления, связанные с заработной платой + общепроизводственные расходы.[3]

Таким образом, незавершенное производство и выполнение работы одновременно отражаются в планово-учетных единицах и в стоимостном выражении.

Подсчет себестоимости единицы условной продукции производят на четвертом этапе калькулирования делением сгруппированных соответствующим образом затрат на количество единиц, отдельно рассчитанных для материальных и добавленных затрат этим подразделением.

В составе пятого этапа калькулирования основными учетными процедурами являются: учет выхода готовой продукции предприятия; подсчет по балансам условных единиц незавершенного производства по местам хранения (нахождения); оценка готовой продукции и незавершенного производства. В качестве базы при распределении затрат между готовой продукцией и незавершенным производством выступают себестоимость единицы условной продукции цеха, рассчитанная на уровне четвертого этапа калькулирования, количество единиц готовой продукции и продукции, оставшейся незаконченной. Такой метод оценки называется методом средневзвешенной. Наряду с ним часто используют метод ФИФО.

Метод ФИФО отличается от метода средневзвешенной тем, что предусматривает выделение из общих затрат остатков незавершенного производства на начало периода и затрат, относящихся к работам текущего периода распределяют между начатыми и завершенными работами. Затраты переносят на себестоимость по мере завершения работ.

Этапы калькулирования прослеживаются в отчетах о производстве продукции и связанных с ним затратах. В финансовом учете при попроцессном методе для каждого цеха открывают отдельный аналитический счет.

В практике применяется три варианта попроцессного метода учета затрат на производство: последовательный, параллельный, раздельный.

Последовательный вариант представлен на рис. 8.7. Он предусматривает последовательное накопление затрат вместе с передачей готовой продукции одного передела для обработки в последующем переделе. Стоимость готового изделия переходит на счет готовой продукции из последнего цеха, где незавершенное производство доведено до конечной продукции предприятия.

Параллельный учет используется теми предприятиями, где обработка полуфабрикатов и сырья проходит одновременно в нескольких цехах, предназначенных для выпуска одного изделия или группы однородных изделий.

Раздельный метод применяется там, где технология производства однородных продуктов имеет разные процессы обработки.

3.Организация учета и распределения затрат при попроцессном методе.

Расчет объемов производства в попроцессной системе калькулирования должен содержать данные о количестве продукции, которое должно быть произведено за заданный период времени. Поскольку массовое производство, как правило, является материалоемким, данные о сырье нередко используются для определения объемов производства, следовательно, расчет будет содержать соответствующую информацию об использовании такого сырья. Основной задачей таких расчетов является прогнозирование объемов производства, но они также пригодны и для целей калькулирования. Вследствие содержания в расчете плановых данных он предоставляет хорошие возможности для учета предварительных (оценочных или нормативных) затрат, которые позднее могут быть сопоставлены с производственными отчетами, содержащими фактические данные.

Расчет объемов производства обычно предоставляет собой смету потока затрат в рамках предприятия и поэтому предоставляет системе калькулирования данные по объему и сфере действия затрат. Поскольку мы имеем дело с затратами в рамках попроцессной калькуляции, расчет составляется по отдельным подразделениям организации.

При попроцессном калькулировании затраты соотносятся только с производственными цехами, а не с конкретными заказами. Это означает, во-первых, что затраты могут быть собраны за более продолжительное время, и, во-вторых, для расчета затрат по выпуску за период требуется хотя бы одно их распределение в конце периода (недели, месяца и т.д.). Данные о затратах, используемые при попроцессной системе калькулирования, классифицируются по элементам затрат с разделением последних на материальные, трудовые и накладные расходы.

Материальные затраты при попроцессном методе калькулирования могут учитываться и рассчитываться двумя способами. При одном из них, так же как и при позаказном методе, материальные затраты могут оцениваться как изъятие из запасов. При другом способе составляется отчет о потреблении, показывающий стоимость использованных материалов, либо анализируется продукция на конечной стадии или на стадии полуфабриката, либо оцениваются конечные запасы, оставшиеся неиспользованными.

При первом методе существует только одно основное отличие от позаказного метода, заключающееся в том, что при попроцессном методе определяется стоимость скорее процесса или продукта, чем отдельного заказа. Здесь также используются материальные инвентарные описи за определенный период или индивидуальные заявки на материалы, только конкретные данные относятся не на заказ, а на цех за определенный период времени. При этом не должно быть промежутка времени между отпуском и использованием материалов. Достаточно быстрая идентификация продуктов, присущая позаказной системе, не подходит для материалов, предназначенных для изготовления продукции массового производства.

Второй метод учета материальных затрат представляет собой обратную процедуру. На предприятии, где существует непрерывный процесс устойчивого потока сырья, не всегда целесообразно учитывать материалы на их входе в процесс. Примером таких предприятий могут служить: химическая промышленность, черная металлургия, сталелитейное производство, производство зеркал, хлопка и т.п. Здесь мы имеем дело с двумя основными способами учета материальных затрат.

Один способ заключается в использовании соотношений, которые устанавливают содержание материала в готовой продукции или в полуфабрикатах. В химической промышленности, например, многие подотрасли являются материалоемкими. Другой способ заключается в использовании соотношения между остатками незавершенного производства на начало месяца и отпущенным в производство сырьем, с одной стороны, и остатками незавершенного производства на конец месяца - с другой. Однако на практике такого балансового равенства достичь не удается: как правило, первая часть больше второй на сумму потерь. Данные для названного выше соотношения получают в зависимости от принятой системы учета товарно-материальных запасов — либо периодического, либо непрерывного учета запасов. В соответствии с периодической системой детальный учет в течение отчетного периода материальных запасов не ведется, а в конце года должна проводиться инвентаризация наличных запасов для установления уровня запасов на конец отчетного периода. При системе непрерывного учета поддерживается непрерывный учет запасов путем ведения подробных записей.

Учет трудовых затрат при попроцессной системе значительно проще, чем при позаказной, поскольку соотнесение труда с продукцией происходит на базе подразделения (цеха), а при позаказном методе табели рабочего времени собираются по цехам и центрам затрат, а затем распределяются между несколькими видами заказов. Учетные записи по трудовым затратам при обеих системах аналогичны, за исключением того, что при попроцессном методе требования к отнесению трудовых затрат на конкретные заказы отсутствуют, а затраты соотносятся с процессом или центром затрат. Непрямая заработная плата, хотя и является формой накладных расходов, часто учитывается как прямая заработная плата. Единственное требование заключается в том, что она должна отражаться обособленно. На практике нередки случаи отнесения всех трудовых затрат на процесс в одной сумме. Безусловно, это удобно, однако правомерность такого подхода представляется весьма проблематичной.

При попроцессном методе широко применяется классификация затрат, подразумевающая их деление на основные и добавленные (конверсионные). Основные затраты по принятой за рубежом терминологии состоят из затрат на прямую заработную плату и основных материалов. Добавленные (конверсионные) затраты включают затраты на обработку, т.е. прямые трудовые затраты и общепроизводственные (накладные) расходы.

Накладные расходы при попроцессной системе представляют собой те же статьи, требующие распределения на объекты калькулирования, что и при позаказной системе: непрямая заработная плата, расходы на электроэнергию и водоснабжение, расходы на ремонт и т.д. Поскольку в данном случае в качестве объекта мы имеем дело с подразделениями, надлежащее деление предприятия имеет большее значение, чем идентификация конкретных заказов. В большинстве случаев распределение накладных расходов является достаточно точной процедурой, поскольку центры затрат или цехи могут использовать такие базы распределения, как метры или машино-часы. Некоторые сложности распределения, присущие позаказной системе, возникают, конечно, на предприятиях, выпускающих множество видов продукции. Но даже в таких случаях при попроцессном методе идентификация сравнительно проще.

Как и при позаказной системе калькулирования предпочтительнее использовать нормативные ставки распределения накладных расходов, однако в ряде случаев могут использоваться и фактические ставки. Подобная практика вполне применима, когда производство из месяца в месяц остается сравнительно стабильным, и, следовательно, сумма накладных расходов за период практически неизменна. Использование фактических накладных расходов также правомерно, когда производственные накладные расходы не являются основной статьей затрат, т.е. их доля в общей себестоимости сравнительно невелика. Колебания в производственном процессе могут привести к неравномерному ежемесячному отнесению фактических накладных расходов. В подобных случаях производственные накладные расходы должны быть отнесены на производственный процесс с использованием нормативных ставок таким образом, чтобы производимые единицы получили надлежащую часть накладных расходов. Как правило, если производственные накладные расходы, особенно в части постоянных накладных расходов, представляют собой значительную сумму, желательно относить накладные расходы на базе нормального или усредненного производства, используя нормативные ставки. Кроме того, использование нормативных ставок полезно для целей контроля за затратами и их анализа.