ПБУ/18/02 Учет расходов на прибыль организаций

- если организация в бухгалтерском учете исчисляет амортизацию одним способом, а в налоговом учете - другим, причем сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете оказывается больше, чем в налоговом учете; например, согласно ст. 259 НК РФ по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 000 руб. и 400 000 руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5;

-  если организация применяет разные способы признания коммерческих и управленческих расходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения; например, в бухгалтерском учете эти расходы списывает сразу, а в налоговом учете - постепенно.

Вычитаемые  временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

С вычитаемыми  временными разницами связан такой  показатель, как отложенные налоговые активы - это та часть отложенного налога на прибыль на которую уменьшится налог на прибыль, подлежащий уплате в следующие отчетные периоды. Чтобы определить сумму отложенного налогового актива, следует вычитаемую временную разницу умножить на ставку налога на прибыль. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете по всем вычитаемым временным разницам. Они учитываются на аналитических и синтетических счетах. Аналитический учет ведется по их видам. Синтетический учет ведется на отдельном счете 09 "Отложенные налоговые активы".

Налогооблагаемые  временные разницы увеличивают бухгалтерскую прибыль в текущем отчетном периоде, а налогооблагаемую - в последующих. Они возникают в случаях применения разных способов:

- начисления амортизации, причем в бухгалтерском учете сумма начисленной амортизации оказывается меньше, чем в налоговом учете; на предприятиях торговли эти разницы возникают по "старым" объектам основных средств, которые были приобретены до 1 января 2002 г.;

-  признания коммерческих и управленческих расходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения; например, если в бухгалтерском учете эти расходы списываются постепенно, а в налоговом учете - сразу.

Налогооблагаемые временные  разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

С налогооблагаемой временной  разницей связано отложенное налоговое обязательство - это та часть отложенного налога на прибыль, на которую увеличивается налог, подлежащий уплате u1074 в следующих отчетных периодах. Чтобы определить отложенное налоговое обязательство, необходимо налогооблагаемую временную разницу умножить на ставку налога на прибыль. Отложенные налоговые обязательства учитываются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором отражены налогооблагаемые временные разницы, с которых они исчислены. Отложенные налоговые обязательства учитываются на счетах аналитического и синтетического учета. Аналитический учет обязательств ведется по видам активов и обязательств, по которым возникла налогооблагаемая временная разница. Синтетический учет отложенных налоговых обязательств ведется на отдельном счете 77 "Отложенные налоговые обязательства".

   Отложенный налог на прибыль - это сумма налога, которая должна уменьшить или увеличить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующих отчетных периодах.

  Отложенный налоговый актив - это сумма налога от вычитаемых временных разниц, то есть сумма вычитаемых временных разниц, умноженная на ставку налога.

О наличии отложенного  налогового актива можно говорить, если налогооблагаемая прибыль больше, чем бухгалтерская (разумеется, после  корректировки на постоянные разницы). И обязательно должна быть уверенность в том, что эти разницы в будущем будут погашены (то есть налогооблагаемая прибыль может стать меньше бухгалтерской).

Бухгалтерский учет отложенного  налогового актива:

Возникновение отложенного налогового актива

Дебет 09 Кредит 68/расчеты по налогу на прибыль

Уменьшение (или полное списание) отложенного налогового актива

Дебет 68/расчеты по налогу на прибыль Кредит 09

  Классическим примером отложенного налогового актива является сумма, исчисленная по ставке налога, с указанной в декларации по налогу на прибыль отрицательной величины налогооблагаемой прибыли: сумма показанного в декларации убытка будет уменьшать налогооблагаемую прибыль в будущих налоговых периодах¹⁰.

  Отложенное налоговое обязательство - это сумма налога от налогооблагаемых временных разниц, то есть сумма налогооблагаемых временных разниц, умноженная на ставку налога.

    О наличии отложенного налогового обязательства можно говорить, если налогооблагаемая прибыль меньше, чем бухгалтерская (разумеется, после корректировки на постоянные разницы). И обязательно должна быть уверенность в том, что эти разницы в будущем будут погашены (то есть налогооблагаемая прибыль может стать больше бухгалтерской).

Бухгалтерский учет отложенного налогового обязательства:

Возникновение отложенного  налогового обязательства

Дебет 68/расчеты по налогу на прибыль Кредит 77

Уменьшение (или полное списание) отложенного налогового обязательства

Кредит 68/расчеты по налогу на прибыль Дебет 77

    Классическим примером отложенного налогового обязательства является сумма, исчисленная по ставке налога, с разницы между суммой амортизации основных средств, принятой к налогообложению, и суммой амортизации основных средств, отраженной в бухгалтерском учете, в ситуации, когда для налогообложения применяются более высокие нормы амортизации, чем для бухгалтерского учета. В такой ситуации когда-нибудь наступит момент, когда для налогового учета основное средство будет уже полностью самортизировано, а в бухгалтерском учете всё ещё будет начисляться амортизация. Иными словами, бухгалтерская прибыль будет уменьшаться по сравнению с налоговой. Основная зависимость показана в таблице №1.

 

Таблица 1 –  Зависимость налога на прибыль от налоговых обязательств

 

Условный доход (расход)

+ -

Постоянные  налоговые обязательства (плюс положительное; минус отрицательное)

+

Отложенный  налоговый актив

-

Отложенное  налоговое обязательство

=

Текущий налог  на прибыль

 

     Отсюда легко видна основная рекомендация: чтобы удовлетворить требования о применении ПБУ 18/02 в бухгалтесрком учете следует поступать следующим образом:

- рассчитать и отразить условный расход (доход) по налогу на прибыль

- рассчитать постоянные разницы и отразить в бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство

- сравнить сумму, отраженную в учете по итогам двух вышеназванных действий, с суммой налога на прибыль, указанной в декларации.

В зависимости от получившегося  соотношения, отразить в бухгалтерском  учете отложенный налоговый актив  или отложенное налоговое обязательство.

Важно: ПБУ 18/02 требует отражения  всего вышеизложенного каждый квартал, а не только по итогам года. ПБУ 18/02 позволяет  сальдировать отложенный налоговый  актив и отложенное налоговое  обязательство.

     Таким образом, от того, насколько правильно организованы бухгалтерский и налоговый учет издержек обращения, зависят конечный финансовый результат, а также сумма налога на прибыль, которая должна быть внесена в бюджет.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Стандарт 12 МСФО «Налоги на  прибыль». Основные положения и особенности

     В международных стандартах налоговые разницы определяются как разницы в балансовой стоимости активов и обязательств и их налоговой базой. На их основе рассчитывается итоговая величина отложенных налогов.

Балансовая стоимость  (БС) актива или обязательства - это сумма, по которой актив или обязательство учитывается в бухгалтерском балансе. Под налоговой базой (НБ) актива или обязательства понимается их стоимость, принимаемая для целей налогообложения.

    Согласно балансовому методу в финансовой отчетности компании должны отражаться: налоговые последствия отчетного периода (текущий налог на прибыль); будущие налоговые последствия (отложенные налоги).

    Задача МСФО (IAS) 12 соответствует общим целям международных стандартов: предоставить достоверную информацию заинтересованным пользователям. Поскольку налог на прибыль влияет на отток денежных средств и величину финансового результата, его надо точно рассчитать и отразить в отчетности. Для пользователей финансовой информации важны не только текущие, но и будущие налоговые последствия операций, которые компания провела за отчетный период, а также влияние, которое окажет на налог на прибыль погашение обязательств и возмещение стоимости активов в будущих периодах.

     Настоящий Стандарт требует, чтобы компания учитывала налоговые последствия сделок и других событий точно так же как она учитывает сами эти сделки и события. Таким образом, налоговые последствия сделок и других событий, признанных в отчете о прибылях и убытках, отражаются в этом же отчете. Налоговые последствия сделок и других событий, признанных непосредственно в капитале, также находят отражение непосредственно в капитале. Аналогично, признание отложенных налоговых требований и обязательств при объединении компаний влияет на сумму положительной или отрицательной деловой репутации, возникающей при этом объединении. Настоящий Стандарт также касается признания отложенных налоговых требований, возникающих в связи с непринятыми налоговыми убытками или неиспользованными налоговыми кредитами, представления информации о налогах на прибыль в финансовой отчетности и раскрытия информации, относящейся к налогам на прибыль.

     Для целей настоящего Стандарта налоги на прибыль включают все национальные и иностранные налоги, базой для которых служит налогооблагаемая прибыль. Налоги на прибыль также включают такие налоги, как налог, удерживаемый у источника, которые уплачиваются дочерней компанией, ассоциированной компанией или совместным предприятием на доходы, распределяемые отчитывающейся компании. В некоторых юрисдикциях налоги на прибыль уплачиваются по более высокой или по более низкой ставке, если часть или вся чистая прибыль или нераспределенная прибыль выплачиваются в качестве дивидендов. В некоторых других юрисдикциях, налоги на прибыль могут быть возвратными, если часть или вся чистая прибыль или нераспределенная прибыль выплачиваются в качестве дивидендов. Настоящий Стандарт не уточняет, когда или как компания должна учитывать налоговые последствия дивидендов и других форм распределений прибыли, произведенных отчитывающейся компанией. Настоящий Стандарт не касается методов учета правительственных субсидий (смотри МСФО 20, Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи) или инвестиционного налогового кредита. Однако настоящий Стандарт касается учета временных разниц, которые могут быть результатом такого рода субсидий или инвестиционных налоговых кредитов¹¹.

   Разница между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой называется временной. Признание эффекта будущих налоговых последствий приводит к возникновению в финансовой отчетности отложенных налоговых обязательств (ОНО) и отложенных налоговых активов (ОНА).

     Отложенные налоговые активы - это суммы налога на прибыль, возмещаемые в будущих периодах в связи с вычитаемыми временными разницами, а также в связи с переносом на будущий период неиспользованных налоговых убытков и налоговых кредитов. Отложенные налоговые обязательства - это суммы налога на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах в связи с налогооблагаемыми временными разницами.

       В международном учете выделяют следующие компоненты налога на прибыль:

1. Текущий налог- это сумма налогов на прибыль к оплате (к возмещению) в отношении налогооблагаемой прибыли (убытка, учитываемого при налогообложении) за период.

   В бухгалтерском балансе он отражается как краткосрочное обязательство, равное неоплаченной сумме, или как краткосрочный актив, если оплаченная сумма превышает подлежащую уплате. Обязательства или активы по текущему налогу рассчитываются в соответствии с налоговым законодательством с использованием ставок, действующих на отчетную дату.

2. Отложенный налог. Отложенные налоговые активы и обязательства отражаются в бухгалтерском балансе отдельно от других активов и обязательств и классифицируются как долгосрочные статьи. При их оценке должна применяться ставка налога, которая будет существовать в момент реализации этого актива или погашения обязательства. Если об изменении ставки налога в будущем неизвестно, то МСФО (IAS) 12 допускает применение действующей на отчетную дату ставки налога.

   Обычно текущий и отложенный налоги признаются в качестве дохода или расхода и включаются в чистую прибыль или убыток за период. Но если налог начисляется по статьям, которые относятся непосредственно на счет капитала, то сумма возникающих в связи с этим налогов (текущего и отложенных) должна дебетоваться или кредитоваться непосредственно со счетом капитала.

  Отложенные налоговые активы (обязательства) являются долгосрочными объектами, период их погашения часто исчисляется несколькими годами. Поэтому у специалистов иногда возникает вопрос о возможности отражения в отчетности дисконтированной суммы отложенных налогов. Действующий МСФО (IAS) 12 запрещает дисконтирование отложенных налогов.

    При расчете текущего налога на прибыль в отчетности по МСФО показывается сумма этого налога за отчетный период, рассчитанная по правилам налогового учета и перенесенная в учет по кредиту счета «Текущий налог на прибыль» и дебету счета «Прибыли и убытки». По РСБУ исходят из бухгалтерской прибыли и отраженных корректировок. Этот расчет показывается в ОПУ.