Особенности мемориально-ордерной формы бухгалтерского учета

Особенность регистра Журнал – Главной в том, что он объединяет журнал, Главную книгу и оборотную ведомость по синтетическим счетам.

6. Русская форма

Отличается тем, что число счетов в этой форме строго фиксировано, во всех остальных формах это число является переменным. Русская форма имеет 3 счета: счет наличных денег, счет ценностей, счет собственного имущества.

Эти три счета выделяются для фиксации различных фаз, описываемых формулой Д-Т-Д+д.

Основная цель формы, по мысли ее создателя, — иметь возможность видеть результаты хозяйственной деятельности (прибыль и убыток) на каждый момент времени, а не на дату отчетного периода, как то предусматривают другие формы. По числу счетов Ф.В. Езерский назвал форму тройной. Через эти три счета-"окна" администрация как бы смотрит в большой мир хозяйственной жизни. Вместо терминов "дебет" и "кредит" используются русские термины "приход" и "расход".

7. Логисмография

Логисмография предполагает сложное иерархическое деление счетов, которое на каждом предприятии устанавливает главный бухгалтер. Это последовательное аналитическое разложение счетов, причем первым высшим разлагаемым счетом считается баланс, который распадается на 2 счета: счет собственников счет агентов и корреспондентов.

Счет агентов, в свою очередь, делится на счета основных средств, материалов, топлива, кассы и т.д. Каждый из этих счетов может делиться на более мелкие, более аналитические счета. Так вводится многоступенная система классификации, обеспечивающая бесконечную аналитичность бухгалтерского учета.

С момента появления логисмографии следует говорить о синтетическом сложении (композиции) и аналитическом разложении (декомпозиции) счетов или, что то же самое, об их интеграции и дифференциации, а не просто о синтетическом и аналитическом учете.

8. Шахматная форма

Совмещает в едином регистре Главную книгу и оборотную ведомость. Этот регистр заполняется как матрица, в которой кредитовые обороты располагаются по строкам, а дебетовые — по столбцам. Из формы следует, что сущность двойной записи не в технике двойной регистрации, а в возможности "приписать" факт хозяйственной деятельности сразу двум векторам — дебету и кредиту. Эта форма может вдвое сократить число записей и значительно увеличить аналитические возможности бухгалтерского учета, так как она наиболее полно и наглядно раскрывает через корреспонденцию счетов хозяйственные связи предприятия.

9. Интегральная форма

Интегральная форма является прямым продолжением французской формы, завершает тенденцию, связанную с дифференциацией журнала. В ней на каждый счет открывается уже не один, а два регистра: один для записи дебетовых, другой — кредитовых оборотов. Первый называется ведомостью, второй — журналом. Те и другие обороты группируются по корреспондирующим счетам. Последовательность записи при интегральной форме следующая.

Данные о фактах хозяйственной деятельности записываются в ведомости и журнале. Итоги ведомостей и журналов переносятся в Главную книгу. Ведомости и журналы обычно считаются регистрами хронологической записи, а Главная книга — систематической. На самом деле в этом случае хронологической записи нет, она уничтожается. Ведомость и журнал — это, в сущности, регистры систематической записи, предназначенные для текущей регистрации возникающих фактов хозяйственной деятельности, а Главная книга — это свод итогов за отчетный период, необходимый для получения баланса.

В интегральной форме Главная книга не нужна, так как сальдо можно выводить по итогам ведомостей и журналов. Однако по традиции ее все-таки ведут. В этом случае возможны 2 варианта заполнения: первый повторяет схему ново-итальянской формы, но в счете показывают только сальдо начальное, итоги месячных оборотов и сальдо конечное, второй предполагает полную регистрацию оборота или по дебету (из ведомостей) или по кредиту (из журнала) с накапливанием противоположных корреспондирующих оборотов.

Интегральная форма получила широкое распространение в связи с заменой книжных регистров на карточки, причем широко используются многоколончатые карточки. Эта форма создавала наиболее благоприятные условия для разделения труда счетных работников [14].

Таким образом, мы раскрыли сущность понятия форма бухгалтерского учета, проследили ее историческое развитие и проанализировали формы бухгалтерского учета в различных странах в процессе их развития.

 

2. Понятие учетных регистров и их классификация

2.1 Учетные регистры и их классификация

Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Регистры бухгалтерского учета могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на машинных носителях информации (магнитных, лазерных дисках, дискетах и т.д.). При ведении регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации должна быть предусмотрена возможность их вывода на бумажные носители информации.

Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета.

Все хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности. Контроль за правильностью отражения операций в регистрах бухгалтерского учета осуществляют лица непосредственно участвующие в составлении и визировании документов.

Учетные регистры классифицируются по нескольким основным признакам: по внешнему виду, по структуре, по детализации информации, по методике отражения операций, по способу ведения. Обобщенная классификация учетных регистров представлена на рис.1 [15].

Рисунок 1. Классификация учетных регистров

 

В зависимости от расположения реквизитов в оформляемых документах можно определить форму регистра, которая должна раскрывать особенности учитываемых объектов и оптимизировать способы учетной регистрации.

2.2 Искажения, возникающие  в учетных регистрах и методы их исправления

Искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности может явиться следствием ошибок и недобросовестных действий.

Ошибка - непреднамеренное искажение в финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации [12].

Примерами ошибок являются:

- ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая (бухгалтерская) отчетность;

- неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов;

- ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию.

Недобросовестные действия - это преднамеренные действия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий (бездействия) для извлечения незаконных выгод.

Исправление ошибок в регистрах бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление с указанием даты исправления.

В учетной практике используются следующие методы исправления ошибок в учетных регистрах: сторнировочный, корректурный и формирование дополнительных корреспонденций (рис. 2).

 

 

Рисунок 2.  Методы исправления ошибок в учетных регистрах

 

Сторнировочный метод применяется в случае неправильного отражения хозяйственной операции (корреспонденции) на счетах бухгалтерского учета. В практике осуществления хозяйственных операций этот метод получил название "красное сторно".

Сущность данного метода заключается необходимости повторения ошибочной корреспонденции счетов, но запись обязательно производится красными чернилами. Данная корреспонденция записывается красными чернилами соответствующие учетные регистры. Далее при подсчете итоговых оборотов в учетных регистрах суммы отраженные красными чернилами вычитаются из итога. На основании этого неправильная запись аннулируется, снимается отрицательными числами. На завершающем этапе составляется новая проводка с правильной корреспонденцией счетов и записывается в регистры обычными чернилами. Сторнировочный метод применяется в бухгалтерском учете не только для исправления ошибок, но и с целью корректировки учетных данных по отдельным счетам бухгалтерского учета, например, при превышении плановой себестоимости продукции над фактической себестоимостью составляется сторнировочная запись.

Корректурный метод используется, когда выявленная ошибка не затрагивает корреспонденции счетов или в случае быстро обнаружения не повлияла на итоговые обороты сводных учетных регистров.

Особенностью данного способа является повторная запись правильной суммы хозяйственной операции и зачеркивание ошибочной суммы. Зачеркивание производят аккуратно, так, чтобы можно было идентифицировать зачеркнутую сумму. При внесении исправлений в учетные регистры, исправленные суммы хозяйственных операций подтверждаются подписями лиц производящими исправление и подписывающими данный документ. Обязательно составляется оговорка - "исправлено" с приведением правильной суммы бухгалтерской записи.

Метод формирования дополнительных корреспонденций используется в ситуации, когда правильность отражения корреспонденции счетов в учетных регистрах не вызывает сомнения, но сумма хозяйственной операции уменьшена (искусственно или ошибочно занижена). Чтобы исправить данную ошибку необходимо составить дополнительную проводку по аналогичной корреспонденции счетов, на разность между правильной и ошибочно уменьшенной суммами хозяйственных операций.

Таким образом, мы рассмотрели понятия форм бухгалтерского учета и классификацию учетных регистров, действующих в данной системе, что дает нам возможности для рассмотрения особенностей мемориально-ордерной системы учета.

 

3. Особенности мемориально-ордерной формы бухгалтерского учета

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета - одна из форм бухгалтерского учета; возникла в 1928 - 1930 гг. В случае применения мемориально-ордерной формы учета хронологическая и систематическая записи ведутся отдельно. При этом учетный процесс осуществляется следующим образом: мемориальные ордера, составляемые на основании первичных документов, оформляемые бухгалтерские проводки регистрируются в специальном журнале (хронологический учет); на их основе ведется Главная книга (систематическая запись). Документы, приложенные к мемориальным ордерам, служат основанием для записей в регистрах аналитического учета.

Состав учетных регистров и последовательность записи при мемориально-ордерной форме учета представлены на рисунке 3 [16].

 

Рисунок 3. Состав учетных регистров и последовательность записи при мемориально-ордерной форме учета

 В конце месяца составляют  оборотную ведомость по счетам синтетического учета и оборотные ведомости по счетам аналитического учета и производят их взаимную сверку. При этом сопоставляют итоги оборотных ведомостей по аналитическим счетам с данными соответствующих синтетических счетов. Итоги оборотов по дебету и кредиту всех синтетических счетов, а также итог регистрационного журнала, должны быть равны между собой.

В таблице 1 представлен пример мемориального ордера за 2003 г.

Таблица 1

Мемориальный ордер за 2003 г. (пример)

Основание (ссылка на документы или содержание записи)	По дебету счета	По кредиту счета	Сума, руб.
Получены по ПКО №3 от 27.02.2007 средства с расчетного счета	50	51	3500

 

Регистрационный журнал - учетный регистр, применяемый при мемориально-ордерной форме учета для регистрации мемориальных ордеров. Он является регистром хронологической записи. В нем записывается дата, номер и сумма каждого мемориального ордера. В конце месяца подводится итог зарегистрированных сумм по всем мемориальным ордерам. Итог по журналу должен равняться сумме всех дебетовых оборотов и сумме кредитовых оборотов за месяц по всем счетам синтетического учета.

Пример заполнения регистрационного журнала представлен в табл. 2.

Таблица 2

Регистрационный журнал за март 2003 г. (пример)