Основные способы искажения результатов инвентаризации и методы их выявления

Основные способы искажения результатов  
инвентаризации и методы их выявления

Инвентаризация как универсальный метод применения  
бухгалтерского учета 
 
Инвентаризация – это проверка фактического наличия имущества и обязательств предприятия и сопоставление полученных данных о них с данными бухгалтерского учета с целью установления достоверности учетных показателей и устранения возможных расхождений.  
 
Порядок проведения инвентаризации (количество проверок в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них) определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда инвентаризация проводится в обязательном порядке, а именно: 

• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);
• при смене материально ответственных лиц;
• выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при реорганизации или ликвидации организации;
• в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. 

 
Инвентаризация представляет собой установление фактических остатков основных и денежных средств, товарно-материальных ценностей и расчетов предприятия на определенный момент.  
 
Основными задачами инвентаризации являются:

• выявление фактического наличия товарно-материальных ценностей, денежных средств, а также объемов незавершенного производства в натуре;
• контроль за сохранностью материальных ценностей и денежных средств путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета;
• выявление сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей с целью последующей реализации, проверка соблюдения правил и условий хранения материальных ценностей и денежных средств;
• проверка реальной стоимости учтенных на балансе товарно-материальных ценностей, сумм денежных средств в кассах и на счетах в банках, дебиторской и кредиторской задолженностей и других статей баланса. 

 
7.2. Этапы  инвентаризации 
 
Работа по инвентаризации материальных ценностей традиционно осуществляется поэтапно: 
первый этап – подготовительная работа к инвентаризации; 
второй этап – выявление, подсчет и описание материальных средств в натуре путем составления инвентаризационных ведомостей и описей; 
третий этап – оценка выявленных, подсчитанных и описанных средств в их первоначальной или измененной стоимости; 
четвертый этап – определение расхождений между выявленными остатками в натуре и остатками на счетах бухгалтерского учета и установление причин расхождений.  
 
Различают инвентаризации товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов.  
Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна производиться, как правило, в местах их хранения в присутствии материально ответственного лица путем проверки рабочей комиссией фактического наличия ценностей: их осмотр, пересчет и др.  
Подлежат сверке счета учета товарно-материальных ценностей, отгруженных, но не оплаченных в срок покупателями, а также находящихся на складах иных организаций, с другими корреспондирующими счетами.  
 
При инвентаризации денежных средств проверяется в кассе фактическое наличие денежных средств, других ценностей, бланков строгой отчетности путем сверки числящихся на счете сумм: 
а) при сдаче выручки – с записями квитанций банка, почтового отделения и т. п.; 
б) по суммам, приведенным вышестоящей организацией или другими предприятиями своей системы, – с данными полученных от них извещений; 
в) инвентаризация денежных средств, находящихся в банке на различных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах в бухгалтерии предприятия, с данными по выписке банка.  
Инвентаризация расчетов с банками по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками и другими дебиторами и кредиторами заключается в выявлении по соответствующим документам остатков и тщательной проверке комиссией обоснованности сумм, числящихся на счетах.  
Комиссия должна установить сроки возникновения задолженности по счетам дебиторов и кредиторов, ее реальность, лиц, виновных в пропуске сроков исковой давности. По задолженности рабочим и служащим должны быть выявлены суммы своевременно невостребованной заработной платы, подлежащие перечислению на субсчет «Депонированная заработная плата», а также суммы и причины возникновения переплат рабочим и служащим.  
При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу, даты их выдачи и целевое назначение.  
 
7.3. Итоги инвентаризации 
Результаты инвентаризации по расчетам оформляются актом.  
Для сравнения фактических остатков материальных ценностей с остатками, числящимися на счетах бухгалтерского учета, бухгалтерия составляет сличительные ведомости.  
Для определения окончательных результатов инвентаризации нужно учесть пересортицу товарно-материальных ценностей, суммовые разницы и списать в пределах фактических потерь и установленных норм естественной убыли.  
Выявленные при инвентаризации расхождения с данными бухгалтерского учета регулируются в следующем порядке: 
а) убыль ценностей в пределах установленных норм относится на издержки производства или обращения; 
б) недостача ценностей сверх норм, а также в связи с порчей ценностей относится на виновных лиц по недостачам и потерям, явившимся следствием злоупотреблений. При этом руководитель предприятия обязан направить соответствующий материал в следственные или судебные органы и предъявить гражданский иск не позднее пяти дней после обнаружения недостачи; 
в) недостача ценностей сверх норм естественной убыли, а также порча товаров и материалов в случае, когда конкретные виновники не установлены, списывается на финансовые результаты.  
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. В таблице 2 Приложения приведены основные способы искажения результатов инвентаризации и основные методы их выявления, которые используются в деятельности правоохранительных органов. 

3. Способы искажения  результатов инвентаризации и  принципы их обнаружения на  основе учетных документов

Материалы, оформленные по результатам инвентаризации, являются важнейшими доказательствами при расследовании хищений. На их основе устанавливается факт и сумма недостач и излишков товарно-материальных ценностей, период их обращения и структура.

Установление причин отклонений, зафиксированных в документах по инвентаризации, производится путем опроса соответствующих лиц, сопоставлением данных инвентаризации с другими документами и материалами дела.

К основным способам сокрытия недостач при проведении инвентаризации можно отнести:

1. Внесение в инвентаризационную  опись несуществующих товаров.

2. Нарушения правил оформления  результатов инвентаризации и, прежде  всего, перенесение учётных данных  в инвентаризационные описи без  проверки.

3. Последующую дописку  количества товаров в инвентаризационные  описи.

4. Составление бестоварных  расходных накладных. Для выявления  таких накладных применяют метод  контрольного сличения остатков.

5. Несвоевременное оприходование товаров. Поступивший товар не отражается в отчете, хотя включается в инвентаризационную опись. Выявляется такой подлог методом контрольного сличения остатков.

6. Распределение для «ускорения»  работы между членами комиссии  подлежащих инвентаризации участков, что может привести к вуалированию имеющихся недостач и излишков.

7. Осуществлять контроль, чтобы не было случаев поручения  вести записи в инвентаризационных  описях материально ответственному  лицу или фактического подсчёта  материальных ценностей, так как  при этом в инвентаризационную  опись могут быть внесены (дописаны) несуществующие товары и деньги, завышены (занижены) итоги расчётов  и фактических замеров.

8. Отсутствие взаимной  сверки материалов, числящихся по  документам в переработке, в пути  или на ответственном хранении  в других организациях.

9. Совершения подлога, когда  преступник не отражает в отчёте  поступление товара, хотя товар  включается в инвентаризационную  опись.

10. Списание по подложным (бестоварным) документам в расход  ценностей, которые фактически не  использовались в производстве  и не отпускались сторонним  организациям. Наиболее эффективное  средство раскрытия такого сговора  – проведение встречной проверки  и инвентаризации одновременно  и в месте получения ценностей.

11. Предъявление к инвентаризации  для сокрытия недостач ранее  уже списанных ценностей как  испорченных в отчётном периоде. Для установления такого факта  необходимо проверить приходные  документы на предъявленные к  инвентаризации товарно-материальные  ценности.

12. Последующие дописки  количества товаров в инвентаризационной  описи с целью сокрытия недостач. Подобные подлоги можно обнаружить  путём сопоставления экземпляра  описи, хранящегося в бухгалтерии, с контрольным экземпляром, переданным  в вышестоящую организацию.

Одним из результатов инвентаризации является наличие излишков. В самом общем виде излишки ценностей обнаруживаются при отражении в учете полностью или частично вымышленных объемов расходных операций.

Излишки так же могут возникать и при поступлении неучтенных (в том числе и похищенных) ценностей, при списании сырья и материалов на фактически не выполнявшиеся объемы работ и т.д.

В практике правоохранительных органов результаты инвентаризации являются одним из наиболее действенных способов собирания и закрепления фактических данных (сыскных доказательств), с помощью которых возможно не только установить ущерб, нанесенный противоправным деянием, но и получить материалы, могущие быть доказательством по делу.

В соответствии с п.1 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Инвентаризация является не только важным общехозяйственным мероприятием, но и элементом учетной политики. Согласно п.3 ст.6 Закона о бухгалтерском учете при формировании учетной политики помимо рабочего плана счетов, форм первичных учетных документов, правил документооборота, утверждается и порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств организации.

Необходимость применения инвентаризации в бухгалтерском учете возникает у сотрудников правоохранительных органов как на стадии доследственной проверки материалов дела, так и по возбужденному уголовному делу. Значительную часть инвентаризаций дознаватель, следователь, прокурор и суд самостоятельно провести не могут, хотя и являются носителями специальных знаний, не являющихся общеизвестными, но в большей степени относящимися к области юриспруденции. Вместе с тем эти субъекты не всегда бывают профессионально сведущими в знаниях из других отраслей наук. Именно поэтому полноправными субъектами применения методов инвентаризации, несущими ответственность за нарушение или неисполнение своих должностных обязанностей, являются специалисты и эксперты, изучившие соответствующий базовый теоретический курс, получившие необходимые навыки и умения по применению специальных знаний, а также имеющие практический опыт работы в данной области не менее трех лет.