МСФО 16 "Основные средства"

Расчет суммы  первоначальной оценки основных средств, таким образом, отличается от расчета величины финансового обязательства (суммы, подлежащей уплате по сделке приобретения) в соответствии с требованиями другого стандарта (МСФО 39), согласно которым денежные потоки требуется дисконтировать по рыночной (а не эффективной) ставке процента. При этом разность между ценой в эквиваленте денежных средств и совокупным платежом относится на расходы по процентам отчетных периодов на протяжении всего срока кредитования, если только данные процентные затраты не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 23.

Например, в  случае приобретения объекта основных средств с условиями единовременной оплаты за 200 тыс. руб., его первоначальная стоимость будет включать именно 200 тыс. руб. В соответствии с МСФО (IAS) 16 даже если такой же объект приобретается за 300 тыс. руб., но с отсрочкой платежа на 5 лет, его первоначальная стоимость будет включать те же 200 тыс. руб., а разность в размере 100 тыс. руб. распределяется методом эффективной ставки процента на 5 лет и относится на расход каждого из пяти отчетных периодов.

Если же следовать  нормам МСФО 39, то первоначальная стоимость  приобретенного объекта определяется равной обязательству по его оплате, которое, будучи финансовым обязательством, рассчитывается путем дисконтирования 300 тыс. руб. не по эффективной, а по рыночной ставке процента. Вполне очевидно, что в том случае, когда рыночная ставка процента оказывается выше эффективной, покупателю основных средств предоставляются льготные условия кредитования, но это (в случае следования нормам МСФО 39) в бухгалтерской отчетности сказывается не на величине расходов по процентам, а на первоначальной стоимости приобретенного объекта, что нелогично. Так, если рыночная ставка процента равна 10 %, то первоначальной стоимостью объекта будет не 200 тыс. руб., а 186 тыс. руб. (то есть ниже текущей рыночной стоимости), в то время как расходы по процентам в течение пяти лет кредитования будут отвечать рыночной ставке процента.

Таким образом, фактически мы имеем дело с коллизией предписаний стандартов (16 и 39). В данном случае, при всей логичности предпочтения норм МСФО 16, выбор методологической основы оценки основного средства в случае его приобретения с рассрочкой платежа относится к области профессионального суждения бухгалтера.

Если же организация  приобретает объект основных средств  с привлечением государственной  субсидии, то в соответствии с нормами  МСФО (IAS) 20 "Учет государственных  субсидий и раскрытие информации о государственной помощи" его первоначальная стоимость может быть сокращена на сумму предоставленной субсидии.

 

 

 

 

4. Производство основных средств для продажи

В пункте 22 Стандарта  специально оговаривается, что "если организация создает аналогичные  активы для продажи в ходе своей  обычной деятельности, первоначальная стоимость такого актива, как правило, равна стоимости производства актива для продажи" (то есть в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 2). Очевидно, что при этом созданные объекты учитываются не как основные средства, а как готовая продукция. В то же время, организация может какую-то часть собственной продукции перевести в состав основных средств с намерением их использовать по функциональному назначению. Следовательно, внутренние прибыли при расчете таких затрат элиминируются, а любые сверхнормативные затраты сырья, труда или других ресурсов, понесенные при создании актива своими силами, не включаются в его первоначальную стоимость.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5. Приостановка строительства объектов основных средств

В некоторых  случаях процесс производства или строительства объектов основных средств может приостанавливаться на некоторое время, в то время, как несение отдельных затрат не прекращается.

Например, организация  независимо от хода строительных работ  может быть обязана продолжать выплаты по договору страхования. В МСФО не содержится указаний о возможности капитализации таких затрат.

Затраты, возникшие  в период приостановки строительства, должны капитализироваться только в  том случае, если:

перерыв носит  временный характер и является необходимой частью процесса приведения актива в состояние готовности к эксплуатации (например, строительство моста приостанавливается на время повышения уровня воды, при условии, что такие затраты не являются сверхнормативными потерями); или

соответствующие затраты являются неотъемлемой частью процесса приведения актива в состояние готовности к эксплуатации, несмотря на приостановку физического строительства (например, затраты, понесенные в связи с задержками на получение разрешительных документов, необходимых для пуска актива и эксплуатацию).

Итак, в первоначальную стоимость основных средств могут  включаться различные понесенные затраты.

Следует особо  обратить внимание на то, что МСФО (IAS) 16 в пункте 18 указывает на необходимость  учета в первоначальной стоимости и будущих затрат по выведению объекта из эксплуатации, и ликвидации (которые признаются и оцениваются в соответствии с МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"), оценка которых также требует профессионального суждения.

 

 

 

6. Затраты по выводу основных средств из эксплуатации

В фактическую  стоимость объекта основных средств  включаются в расчетной оценке затраты  на выведение актива из эксплуатации и его удаление (перемещение), а  также на восстановление занимаемой им площадки (участка), если такие затраты признаются в качестве оценочного обязательства. Говоря языком российской практики учета, при оприходовании основного средства его стоимость может быть увеличена на сумму таких будущих затрат за счет начисления некого псевдорезерва, называемого в данном случае оценочным обязательством. (Величина такого оценочного обязательства определяется в соответствии с порядком, предусмотренным МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы").

К будущим затратам относятся не только затраты в  их "первоначальной расчетной оценке", произведенной на момент установки  объекта, но и изменения в данной первоначальной расчетной оценке, а  также затраты, возникающие в  период эксплуатации (использования) этого объекта для целей, отличных от производства продукции.

Приобретение, создание или использование активов  часто приводит к возникновению  обязанностей, исполнения которых избежать невозможно. Прежде всего, это относится  к специализированным производственным объектам - таким как нефтяные платформы, расположенные в открытом море, атомные электростанции, добывающие предприятия, мусорные свалки, подземные резервуары для хранения химикатов. Однако требования стандарта могут распространяться и на другие ситуации, которые на практике встречаются гораздо чаще. Например, в соответствии с условиями договора аренды арендатор обязан при освобождении помещений либо демонтировать свое оборудование, либо компенсировать расходы арендодателя по их демонтажу. Расчетные расходы по демонтажу оборудования увеличивают его первоначальную стоимость.

Первоначальная  стоимость основных средств может  быть пополнена в связи с возникшими новыми обстоятельствами. Например, организация  имеет химический завод, работающий 4 года. На территории завода находятся подземные резервуары для хранения химикатов. В текущем отчетном периоде был принят закон, который требует демонтировать резервуары в том случае, если они не используются. Так как закон налагает на компанию юридическую обязанность, то в момент принятия закона должно быть признано обязательство по ликвидации резервуаров, а балансовая стоимость резервуаров должна быть увеличена на оценочную величину ликвидационных затрат. Отметим, что в МСФО не содержится исчерпывающих указаний для случаев, когда какое-либо новое обязательство возникает после первоначального признания актива.

Следует особое внимание обратить на то, что, согласно МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов", капитализация любых затрат не должна привести к превышению балансовой стоимости актива над его возмещаемой величиной.

Величина признанного  оценочного обязательства по выводу объекта из эксплуатации может впоследствии изменяться в силу ряда причин, таких  как изменение сроков возникновения  или сумм ликвидационных затрат, ставки дисконтирования, приближения к окончанию периода дисконтирования. Такие изменения влияют на стоимость соответствующего объекта основных средств и амортизируются на протяжении оставшегося срока полезного использования данного объекта.

 

 

 

 

 

 

 

7. Приобретение основных средств путем немонетарного обмена

С точки зрения определения первоначальной стоимости  объекта основных средств, полученных путем обмена, обмен немонетарными  активами рассматривается в одной  из двух форм:

1) коммерческий  обмен;

2) некоммерческий обмен.

Обмен считается  коммерческим, если в его результате изменяются:

(а) риск, сроки  и сумма денежных потоков; или 

(б) "специфичная  для организации стоимость той  части ее деятельности, на которую  влияет данная операция".

И при этом изменение (а) или (б) существенно по сравнению со справедливой стоимостью обмениваемых активов. Как правило, обмен носит коммерческий характер, когда обмениваются разнородные активы, например, самолет меняется на гостиницу.

Первоначальная  стоимость полученного по обмену объекта основных средств определяется по справедливой стоимости, кроме случаев, когда (a) операция обмена не имеет коммерческого содержания, или (b) справедливая стоимость ни полученного, ни переданного актива не поддается достоверной оценке. В тех случаях, когда организация может надежно определить справедливую стоимость либо полученного, либо переданного актива, первоначальной стоимостью полученного актива выступает справедливая стоимость переданного имущества (за минусом полученных денежных средств, если они дополняют обмен, уравнивая ценности обмениваемых объектов), кроме ситуаций, когда справедливая стоимость полученного актива представляется более очевидной.

Если обмен  носит некоммерческий характер, то приобретенный объект оценивается  не по справедливой, а по балансовой стоимости переданного имущества.

  

 

Заключение

Говоря о  правилах учета конкретных объектов, устанавливаемых МСФО, можно сказать, что они практически совпадают  с российскими, и это будет  правильно. Вместе с тем, совершенно справедливым будет и утверждение о том, что правила эти имеют существенные отличия. Такую ситуацию, в частности, мы наблюдаем и говоря об учете основных средств. "Похожести" в методологии учета понятны и очевидны. Важнее отличия. Они состоят, прежде всего, в возможности представить в отчетности основные средства, разделив их на классы в соответствии с экономическим их значением для хозяйственной жизни фирмы. Далее, более широкая, в сравнении с российской практикой, возможность реализации идеи профессионального суждения бухгалтеров, уже на стадии признания и первоначальной оценки основных средств позволяет бухгалтеру значимо влиять на суммы капитализации (декапитализации) затрат, связанных с приобретением объектов основных средств. Эти отличия, иногда существующие в неявном виде, необходимо учитывать как при ведении учета по МСФО, так и при осуществлении процедур трансформации отчетности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Список  использованной литературы

 

1. Приказ Министерства финансов РФ от 13.01.2000 №4н. О формах бухгалтерской отчетности.
2. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 года №283 (16.12.04).
3. Терехова В.А. Международные стандарты бухгалтерского учета в российской практике. М.: Перспектива, 2008. – 320 с.
4. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования / Под ред. С.А. Николаевой. – М.: Аналитика-Пресс, 2009. – 380 с.
5. Международные стандарты финансовой отчетности 1999. М.: Аскери-АССА, 2009. – 240 с.
6. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учеб. пособие/ Под ред. М.А. Вахрушиной. – М.: Вузовский учебник, 2005. – 320 с.
7. Шнейдман Л.З. Готовим бухгалтерскую отчетность. – М.: Бухгалтерский учет, 2008. – 220 с.