Методы оценки материалов, списываемых на производственные цели

          Порядок списания материалов в производство.

          Пунктом 16 ПБУ 5/01 (а также пунктом 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н) определено, что при отпуске материалов в производство, предприятие для целей бухгалтерского учета может воспользоваться одним из следующих способов (методов):

• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
• по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

          Аналогичный перечень способов предлагается организациям и для целей налогообложения (пункт 8 статьи 255 части второй НК РФ).

          Предприятие в данном случае имеет право самостоятельно выбрать, каким методом сырье и материалы будут списываться в производство. При этом выбранный способ необходимо зафиксировать в учетной политике организации (и для бухгалтерского учета, и для целей налогообложения).

          Следует обратить внимание, что при выборе метода списания материалов  предприятие должно иметь в виду следующее:

1) данный метод будет  применяться для всех видов  сырья и материалов;

2) выбранный метод не  будет изменяться в течение  длительного периода времени  (допущение последовательности применения  положений учетной политики).

          Рассмотрим порядок применения и отражения в бухгалтерском учете указанных выше способов списания сырья и материалов в производство.

          Отпуск материалов по себестоимости каждой единицы.

          По себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), а также материально-производственные запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Данный метод применяется только в исключительных случаях.

          Однако данным методом могут воспользоваться и организации, имеющие небольшую номенклатуру материалов.

          Указанный выше метод означает, что предприятие оценивает каждую единицу материалов, списываемых (передаваемых) в производство, по их фактической себестоимости.

          При этом следует напомнить, что формирование стоимости материалов на предприятии (независимо от выбранного метода оценки стоимости отпускаемых (списываемых) материалов в производство) может осуществляться двумя путями:

1) все затраты, связанные  с приобретением (получением) материалов, отражаются на счете 10 «Материалы»  (по каждой партии сырья и  материалов);

2) затраты, связанные с  приобретением материалов собираются  на счете 15 «Заготовление и  приобретение материальных ценностей», а на счете 10 отражаются по  планово-учетным ценам.

          Однако и в первом, и во втором случае стоимость материалов, отраженная на счете 10, будет считаться их фактической себестоимостью, исходя из которой и будет производиться оценка передаваемых в производство материалов.

Пример:

Консалтинговая  фирма для своих производственных целей (оказание консультационных услуг) в качестве материалов применяет  различные канцелярские принадлежности, основную часть которых занимают расходы по приобретению бумаги.

На начало отчетного  периода на складе организации числилось 10 пачек бумаги (формата А4), стоимостью 60 рублей каждая. За отчетный период (месяц) было приобретено еще 100 пачек бумаги. Из них 80 пачек формата А4 — по 70 рублей, а 20 пачек формата А3 — по 85 рублей.

За месяц было выдано сотрудникам (в отделы) 90 пачек  бумаги (80 пачек — формата А4, 10 пачек — формата А3).

Поскольку в соответствии со своей учетной политикой организация  ведет учет списания материалов в  производство по себестоимости каждой единицы, то при выдаче бумаги со склада в накладных необходимо четко  указывать стоимость этих материалов.

Предположим, что  в нашем примере со склада выдано следующее количество бумаги:

формата А4 — 10 пач. × 60 руб. = 600 руб.;

формата А4 — (80 пач. — 10 пач.) × 70 руб. = 4 900 руб.;

формата А3 — 10 пач. × 85 руб. = 850 руб.

Всего: 90 пачек  на общую сумму 6 350 руб.

Соответственно  в учете будет сделана проводка:

дебет счета 20 «Основное производство» — кредит счета 10 = 6 350 руб. — списано материалов (бумаги) на производственные цели.

          Отпуск материалов по средней себестоимости.

          Большинство предприятий применяют при отпуске материалов на производственные цели метод оценки по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) материалов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) материалов на их количество.

Пример: 

Предприятие (ткацкая  фабрика) отражает стоимость материалов по учетным ценам, под которыми понимаются цены поставщиков. В производство отпуск материалов осуществляется по средней  себестоимости.

Рассмотрим порядок  списания на примере одного вида сырья, используемого в производственном процессе — красителя.

Остаток красителя  на складе предприятия на начало отчетного  периода (месяца) составлял 50 упаковок по цене 700 рублей за единицу, всего  на сумму 35 000 рублей.

За месяц на склад предприятия поступило  следующее количество красителя:

100 упаковок по  цене 800 рублей, на общую сумму  80 000 рублей;

20 упаковок по  цене 1 000 рублей, на сумму 20 000 рублей.

За отчетный период отпущено в производство 110 упаковок красителя.

Средняя себестоимость  упаковки красителя рассчитывается следующим образом:

Таким образом, стоимость  красителя, израсходованного на производство продукции, будет составлять:

110 уп. × 794 руб. = 87 340 руб.

В учете при  этом будет сделана проводка:

дебет счета 20 — кредит счета 10 = 87 340 руб. — переданы материалы (красители) в производство.

          Списание материалов методом ФИФО.

          Если первые два способа (особенно способ средней себестоимости) находят довольно широкое применение и достаточно описаны в экономической литературе, то такого рода способы оценки материалов как ФИФО и ЛИФО еще вызывают некоторое опасение у предприятий. Поэтому постараюсь рассмотреть их подробнее.

          Метод ФИФО (FIFO – first-in first-out – первым поступил – первым использован) основан на допущении, что материалы используются в течение определенного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть ресурсы, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало этого периода.

          При применении подобного метода вновь поступившая партия однородных материалов отражается в учете как самостоятельная группа независимо от того, числятся ли уже такого рода материалы в учете.

          В данном случае делается предположение, что для производственных целей отпущены материалы из самой первой поступившей на склад партии.

Если количество материала  в первой партии меньше израсходованного, то списываются материалы из второй партии, и так далее.

          Расчет стоимости списанных в производство материалов можно произвести двумя путями:

1) сначала определить  среднюю стоимость материальных  ресурсов, находящихся в запасе (на  складе) на конец отчетного периода.  Расчет при этом производится  по стоимости последних по  времени приобретений. Затем, полученную  сумму необходимо вычесть из  общей стоимости всех материалов;

2) производить расчет, исходя  из стоимости первых по времени  закупок материалов, а при их  недостаточности — вторых, третьи  и т.д.

Пример:

Предприятие отражает стоимость материалов по учетным  ценам, под которыми понимаются цены поставщиков, а их списание в производство — методом ФИФО.

Остаток материала  на складе (например, краски) на начало отчетного периода (месяца) составлял 50 банок по цене 700 рублей за единицу, всего на сумму 35 000 рублей.

За месяц на склад предприятия поступило  следующее количество краски:

100 банок по  цене 800 рублей, на сумму 80 000 рублей;

20 банок по  цене 1 000 рублей, на сумму 20 000 рублей.

За отчетный период отпущено в производство 110 банок  краски.

В соответствии с  методом ФИФО предположим, что списано  в производство 50 банок краски по цене 700 рублей (на общую сумму 35 000 рублей) и 60 банок по цене 800 рублей (на общую  сумму 48 000 рублей).

Следовательно, остаток  краски на складе на конец месяца составил 40 банок по цене 800 рублей (100 б. — 60 б.) и 20 банок по цене 1 000 рублей.

1) При применении  первого варианта расчетов сначала  нужно определить среднюю стоимость  банки краски, которая осталась  на складе на конец отчетного  месяца:

Затем, умножив  эту среднюю стоимость на количество материалов на складе на конец месяца, можно определить общую стоимость  остатка материалов:

60 б. × 867 руб. = 52 000 руб. (округленно).

Стоимость же материалов (краски), отпущенных в производство, будет рассчитана так:

((50 б. × 700 руб.) + (100 б. × 800 руб.) + (20 б. × 1 000 руб.)) — 52 000 руб. = 83 000 руб.

Соответственно себестоимость 1 банки краски составит 755 рублей (83 000 руб. : 110 б.).

2) При втором  способе расчет стоимости израсходованных  красок будет выглядеть следующим  образом:

50 б. × 700 руб. + 60 б. × 800 руб. = 83 000 руб.

Соответственно  себестоимость 1 банки краски также  составит 755 рублей (83 000 руб. : 110 б.).

Отражение в бухгалтерском  учете будет осуществляться также, как и в предыдущих примерах.

          Списание материалов методом ЛИФО.

          В условиях растущей инфляции более целесообразно применение метода ЛИФО (только для налогового учёта), основанного на оценке стоимости последних по времени приобретения материалов.

          Также как и в предыдущем методе (ФИФО), при использовании метода ЛИФО вновь поступившая партия однородных материалов отражается в учете как самостоятельная группа, независимо от того, числятся ли уже такого рода материалы в учете или нет.

          При списании делается предположение, что в производство отпущены материалы из последней поступившей партии. Если количество материалов в последней партии меньше отпущенного в производство, то для расчета принимается стоимость материалов из предпоследней партии и т. д.

          Расчет стоимости списанных в производство материалов методом ЛИФО также можно произвести двумя способами:

1) сначала определить  среднюю стоимость материальных  ресурсов, находящихся в запасе (на  складе) на конец отчетного периода.  При этом расчет следует произвести  по стоимости первых по времени  приобретений. Затем, полученную  сумму необходимо вычесть из  общей стоимости всех материалов;

2) произвести расчет, исходя  из стоимости последних по  времени закупок материалов, а  при их недостаточности — предпоследних  и т.д.

Пример:

Используя данные предыдущего примера, рассмотрим порядок  оценки материалов, отпущенных в производство, методом ЛИФО.

1) Стоимость остатков материалов на складе (60 банок) определяется исходя из цены первых по времени приобретения материалов, то есть 50 банок по цене 700 рублей и 10 банок (60 б. — 50 б.) по цене 800 рублей. Соответственно средняя стоимость 1 банки краски на складе предприятия на конец отчетного периода определяется следующим образом:

Затем, умножив  эту среднюю стоимость на количество материалов на складе на конец месяца, определим общую стоимость остатка  материалов:

60 б. × 717 руб. = 43 000 руб. (округленно).

Стоимость же материалов, отпущенных в производство, будет  равна:

((20 б. × 1 000 руб.) + (100 б. × 800 руб.) + (50 б. × 700 руб.)) — 43 000 руб. = 92 000 руб.

Соответственно  себестоимость единицы этих материалов составит:

92 000 руб. : 110 б. = 836 руб.

2) Можно произвести  расчет списанных в производство  материалов и по другому:

20 б. × 1 000 руб. + 90 б. × 800 руб. = 92 000 руб.

Соответственно  себестоимость единицы этих материалов также составит 836 рублей (92 000 руб. : 110 б.).

          С 1 января 2008 года метод ЛИФО в учёте не используется.

Заключение.

          Как видно из примеров, при методе ФИФО стоимость списанных материалов наименьшая, а при методе ЛИФО – самая большая.

          Метод ФИФО занижает себестоимость  выпущенной продукции и соответственно  увеличивает налогооблагаемую прибыль.  При методе ЛИФО себестоимость  продукции увеличивается, прибыль  уменьшается. Стоимость остатка  материалов на складе является  наименьшей.

          Метод средней себестоимости  позволяет достичь золотой середины, ведь он учитывает колебание  цен и сглаживает их.

          На сегодняшний момент в учёте  используют три метода оценки  материалов при списании на  производственные цели (рис. 1).