Элементы финансовой отчетности

Существует  тесная связь между затратами, оформленными как издержки, и созданием активов, но эти процессы не всегда совпадают  по времени. Так, если организация несет затраты, это может быть свидетельством того, что происходит поиск будущих вероятных экономических выгод. Однако это еще не значит, что такой актив будет получен.

Отсутствие  же затрат не мешает объекту отвечать определению актива. Например, объекты, которые были переданы организации безвозмездно, могут соответствовать определению актива.

Такая важная категория, как активы, в действующем российском законодательстве по бухгалтерскому учету  не определена. Это приводит к тому, что в российской учетной практике в отличие от МСФО актив может быть признан в балансе, когда были понесены затраты, исключающие вероятность притока экономических выгод в организацию за пределами отчетного периода.

2. Обязательства

Обязательства согласно МСФО – это существующая на отчетную дату задолженность организации, погашение которой вызывает уменьшение экономической выгоды в виде оттока ресурсов. Обязательства могут возникнуть в силу действия договора или правовой нормы либо делового договора доверия.

Погашение обязательства может осуществляться следующими способами:

1. Выплатой денежных средств;
2. Передачей других активов;
3. Предоставлением услуг;
4. Заменой одного обязательства другим;
5. Переводом обязательства в капитал;
6. Снятием требования со стороны кредитора;

Текущие обязательства  — обязательства, подлежащие погашению  путем использования в этих целях  текущих активов или рефинансирования путем принятия других текущих обязательств. В отчете текущие обязательства  обычно указываются в порядке  очередности их погашения. Текущие обязательства включают:

• кредиторскую задолженность за товары и услуги, используемые в цикле основной деятельности компании;
• краткосрочную кредиторскую задолженность по товарам и услугам, не используемым в основной деятельности;
• краткосрочные векселя (долговые обязательства);
• текущие выплаты по погашению долгосрочных обязательств (включая обязательства по аренде);
• получение предоплаты за еще не поставленные товары или не оказанные услуги или другие предоплаченные доходы (например, от аренды);
• начисленные, но не оплаченные затраты на заработную плату, выплату процентов и налогов;
• текущие выплаты отложенных налоговых платежей;
• прочие текущие обязательства.

Долгосрочные обязательства  — обязательства, для погашения  которых не требуется использования  текущих активов или увеличения текущих обязательств в течение последующего цикла деятельности или учетного периода (в зависимости oт того, который из них дольше). Долгосрочные обязательства отражаются в бухгалтерском учете по стоимости полученных взамен принятых обязательств активов или услуг. По долгосрочным обязательствам устанавливается процент, выплата которого относится к расходам периодов, в течение которых действует долгосрочное обязательство. Наиболее характерными разновидностями долгосрочных обязательств являются облигации компании, долгосрочные векселя, предоплата за товары и услуги, предоставляемые покупателям в течение нескольких учетных периодов, обязательства по капитальной долгосрочной аренде и отложенные на несколько периодов налоговые выплаты.

Существует также условное обязательство, которое возникает, если руководство организации решит  приобрести активы в будущем. Однако это не будет причиной для появления  настоящего обязательства. Иногда организация  может признать в качестве долга  будущие выплаты. Это характерно для тех случаев, когда выплаты базируются на ежегодных закупках или носят постоянный характер. В качестве примера таких обязательств можно привести существующие гарантийные обязательства и отчисления в пенсионные фонды.

3. Собственный капитал

Собственный капитал  представляет собой вложения собственников  и накопленную прибыль организации. Собственный капитал компании равен  разности между ее активами и пассивами  или вложенным в компанию средствам  ее владельцев плюс нераспределенная прибыль. В бухгалтерском балансе собственный капитал может быть разбит на подклассы. Например, уставный капитал, нераспределенная прибыль и резервы показываются отдельно. Такие классификации являются показателями правовых или других ограничений возможности предприятия распределять или иначе использовать собственный капитал, поэтому они имеют значение для пользователей финансового отчета при принятии решений.

Создание резервов иногда предусматривается уставом или  законом, с тем чтобы дать компании и ее кредиторам дополнительную защиту от последствий возможных убытков.

Другие резервы могут  создаваться в том случае, когда  национальный закон о налогообложении  предусматривает освобождение от налогов  или их снижение при переводе средств  в такие резервы. Наличие и  размер юридических, уставных или налоговых резервов представляет собой информацию, которая может быть уместной для пользователей при принятии решений. Переводы в эти резервы представляют собой использование нераспределенной прибыли, а не расходов.

3.Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и  убытках служит как бы связующим звеном между балансовыми отчетами прошлого и нынешнего учетных периодов и показывает, за счет чего произошли изменения в нынешнем балансе по сравнению с прошлым.

Важнейшими элементами финансовой отчетности являются доходы и расходы, квалификация которых необходима для процесса формирования достоверных финансовых результатов организации.

Доходы согласно МСФО – это увеличение экономических  выгод в течение отчетного  периода в форме притока либо увеличения активов или уменьшение обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. Доход включает выручку, полученную в результате основной (уставной) деятельности организации, и доходы, полученные в результате неосновной деятельности.

Выручка, полученная от основной деятельности, определяется разными  терминами: реализация, вознаграждение, проценты, дивиденды, роялти, гонорары, рента - в зависимости от типа предприятия. Примером доходов от неосновной деятельности могут служить доходы от реализации необоротных активов и внереализационные доходы, например доходы от переоценки рыночных ценных бумаг или увеличение балансовой стоимости долгосрочных активов.

При учете выручки, полученной от продажи товаров, предоставление услуг, использование другими сторонами активов организации, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды, в системе МСФО применяется специальный стандарт №18 «Выручка», где подробно определены вопросы учета доходов от основной систематической деятельности.

Определение доходов, соответствующее  МСФО, дано в ПБУ 9/99 «Доходы организации», согласно которому при продаже продукции, товаров, выполнение работ, оказание услуг  на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому отчету в полной сумме дебиторской задолженности, что соответствует положениям МСФО. С 1 января 2000 года определение ценовых разниц стало соответствовать нормам МСФО. Так в соответствии ПБУ 9/99 величина выручки увеличивается или уменьшается на суммовую разницу, возникающую при оплате в рублях обязательств, выраженных в иностранной валюте.

Расходы согласно МСФО – это уменьшение экономической выгоды в отчетном периоде в форме оттока или использования активов либо возникновения обязательств, которые ведут к уменьшению собственного капитала и не связаны с его распределением между участниками.

Расходы включают затраты  и убытки, возникающие входе основной деятельности предприятия. К затратам относятся затраты на производство продукции (работ, услуг), амортизация и т.д. Убытки могут возникать в результате стихийных бедствий, продажи внеоборотных активов, а также в случае совершения внереализационных операций (изменение валютных курсов, переоценки активов и т.п.)

4.Признание и оценка элементов финансовой отчетности

Очень важен вопрос о  критериях признания элементов  финансовых отчетов. Признание –  это процесс включения в баланс или Отчет о прибылях и убытках  статей, отвечающих определению элемента финансовых отчетов. Согласно МСФО статья может быть признана, если она соответствует следующим критериям:

1. существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с этой статьей, будет получена или утрачена организацией;
2. объект имеет оценку и стоимость, которые можно изменить.

Соответствие между  элементами финансовой отчетности обуславливает  взаимосвязь в их признании. Так, признание определенного актива автоматически требует признания  соответствующего дохода или обязательства. Существует два критерия признания элементов финансовой отчетности. В первом используется понятие вероятности будущей экономической выгоды. Это понятие соотносится с неопределенностью среды, в которой работает предприятие. При подготовке финансовых отчетов степень неопределенности оценивается исходя из имеющихся данных. Например, если существует уверенность в том, что счета дебиторов будут оплачены, то эти счета принимаются как активы. Для большинства видов задолженности есть вероятность неоплаты. В данном случае признается расход, представляющий ожидаемое сокращение экономических выгод.

 Второй критерий принятия элемента финансовой отчетности – это стоимость, измеренная с большой степенью достоверности. Разумная оценка статей является неотъемлемой частью финансовых отчетов. Однако если невозможно дать их оценку с большой степенью достоверности, статья не должна быть принята в качестве актива или дохода, а само существование претензии будут раскрыто в приложениях к отчетности.

Исходя из требований МСФО, ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 установлены правила признания доходов и расходов, т.е. определения момента, когда они должны отражаться в бухгалтерском учете. Так же как и МСФО, ПБУ 9/99 разрешает организациям признавать в бухгалтерском учете выручку от выполненных работ (оказания услуг, продажи продукции) с длительным циклом изготовления по мере готовности работы (услуги, продукции) или по завершении выполнения работы (оказания услуги), изготовления продукции в целом. При этом выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, только в том случае, если готовность можно определить.

Существенным также  является вопрос оценки элементов финансовых отчетов. Оценка – это определение  денежной суммы, на основании которой элементы финансовых отчетов должны быть признаны и внесены в бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках. Для этого требуется выбрать конкретный метод оценки, в качестве которого могут выступать следующие:

Фактическая стоимость приобретения. Активы учитываются по сумме уплаченных за них денежных средств или их эквивалентов либо по справедливой стоимости, предложенной за них на момент их приобретения.

Обязательства учитываются  по сумме выручки, полученной в обмен  на долговое обязательство, или в некоторых случаях (например, налог на прибыль) по суммам денежных средств или их эквивалентов, уплата которых ожидается при нормальном ходе дел.

Восстановительная стоимость. Активы отражаются по сумме денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть уплачена в том случае, если такой же или эквивалентный актив приобретался бы в настоящее время. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которая потребовалось бы для погашения обязательства в настоящий момент.

Возможная цена продажи (погашения). Активы отражаются по сумме  денежных средств или их эквивалентов, которая в настоящее время  может быть выручена от продажи актива в нормальных условиях. Обязательства  отражаются по стоимости их погашения, т.е. по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которую предполагалось бы потратить для погашения обязательства при нормальном ходе дел.

Дисконтированная стоимость. Активы отражаются по дисконтированной стоимости будущего чистого поступления денежных средств, которые, как предполагается, будут создаваться данным активом при нормальном ходе дел. Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости будущего чистого выбытия денежных средств, которые, как предполагается, потребуются для погашения обязательства при нормальном ходе дел.

Наиболее широко принятой основой измерения является фактическая  стоимость. Обычно она используется в комбинации с другими методами оценки. Например, запасы учитываются  по наименьшей из себестоимостей и возможной чистой цене продаж, рыночные ценные бумаги – по их рыночной стоимости, а пенсионные обязательства – по их дисконтированной стоимости.

В условиях чрезвычайно  быстрого роста цен, обесцененная национальная валюта, т.е. в условиях гиперинфляции, МСФО 29 предписывает особый порядок оценки, согласно которому финансовая отчетность должна представляться в единицах измерения, действующих на отчетную дату.

Следует отметить, что  МСФО по сравнению с российскими  стандартами дают большую свободу  в использовании методов оценки элементов финансовой отчетности. Так, в соответствии с требованиями российских стандартов оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных на его покупку; имущества, полученного безвозмездно,- по рыночной цене на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации,- по стоимости его изготовления (фактические затраты, связанные с производством объекта имущества). Изменение уровня цен влияет на оценку имущества лишь в нескольких случаях, когда средства дооцениваются до рыночной стоимости.