Аудиторская выборка

4. Чем больше аудитор  должен быть уверен в том, что  результаты проверки элементов  отобранной совокупности являются  реально показательными с точки  зрения фактического значения  ошибки, допущенной в генеральной  совокупности, тем больше должен  быть объем отобранной совокупности.

5. Чем ниже значение  общей ошибки, которую готов принять  аудитор, тем больше должен быть  объем отобранной совокупности.

6. Чем больше значение  ошибки, которую аудитор предполагает  выявить в генеральной совокупности, тем больше должен быть объем  отобранной совокупности, чтобы  дать разумную оценку действительному  уровню ошибок в генеральной  совокупности.

7. Надлежащая стратификация  генеральной совокупности позволяет  уменьшить объем выборки.

8. Число элементов генеральной  совокупности фактически не влияет  на объем выборки. При большой  генеральной совокупности действительный  объем ее оказывает лишь незначительное  влияние на объем отобранной  совокупности. При небольшой генеральной  совокупности аудиторская выборка нередко является не столь эффективной, как альтернативные методы получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании подходов теории вероятности и математической статистики. Для примера рассмотрим один из возможных методов определения объема выборки, применяемых аудиторами в США (Стандарт по выборке SAS N 39).

Данный способ предлагает использовать для определения объема выборки (Е) следующую формулу:

 

E = V x F : M,

 

где V - стоимость генеральной совокупности;

F - фактор уверенности;

M - допустимая ошибка.

Значение фактора уверенности определяется по таблице:

 

Уровень уверенности, %	80,00	90,00	95,00	97,50	99,00	99,50
Риск, % (100 - уровень       уверенности)	20,00	10,00	5,00	2,50	1,00	0,50
Фактор уверенности	1,61	2,31	3,00	3,69	4,61	5,30

 

Допустимая ошибка - это максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой.

 

Пример 4. Стоимость генеральной совокупности (например, остаток по какому-либо счету бухгалтерского учета) составляет 4 000 000 руб. Аудитор хочет быть на 90% уверен, что искажения генеральной совокупности, превышающие 200 000 руб., будут найдены.

Используя формулу, определим объем выборки. Он составит 46 элементов (4 000 000 руб. x 2,31 : 200 000 руб.).

 

Анализ результатов выборочной проверки

и распространение ошибок

 

Проведя процедуры проверки и обнаружив ошибки, аудитор должен проанализировать их характер и причину. Ошибки могут быть следующими.

1. Аномальными - ошибка произошла  вследствие единичного случая  и не может произойти повторно (за исключением некоторых ситуаций), а значит, не является репрезентативной  ошибкой с точки зрения проверяемой  генеральной совокупности. Пример - ошибка, вызванная сбоем в работе  электронно-вычислительной техники, который имел место лишь однажды  в течение некоторого периода  времени. В данном случае аудитор  оценивает последствия указанного  сбоя (например, путем изучения конкретных  операций, обработанных в течение  этого дня) и анализирует влияние  причин такого сбоя на аудиторские  процедуры и выводы. Другой пример - ошибка, которая вызвана применением  неправильной формулы при вычислении  всех значений стоимости материально-производственных  запасов в каком-либо конкретном  подразделении аудируемого лица. Для признания ошибки аномальной аудитор должен удостовериться, что во всех других подразделениях использовалась правильная формула.

2. Характерными для определенных  объектов - аудитор может обнаружить, что у многих из выявленных  ошибок есть общие характеристики (например, вид или место совершения  операции, участок производства, период). В данных обстоятельствах аудитор  чаще всего принимает решение  выявить все элементы генеральной  совокупности, которые обладают  этой общей характеристикой, и  проводит аудиторские процедуры  применительно к такой страте. Следует помнить и о том, что  подобные ошибки могут быть  умышленными и указывать на  возможность недобросовестных действий.

По результатам аудиторских процедур проверки по существу аудитор должен экстраполировать (распространить) ошибки, выявленные в отобранной совокупности, оценивая их полную возможную величину во всей генеральной совокупности. Это делается для того, чтобы получить обобщенное представление размера ошибок и сравнить его с допустимой ошибкой и уровнем существенности.

Распространение выявленных ошибок происходит следующим образом.

1. Ошибки, которые обнаружены  в элементах репрезентативной  выборки, распространяются на всю  генеральную совокупность. Если  обороты по счету бухгалтерского  учета или группа однотипных  операций были подразделены на  страты, то экстраполяция ошибок  проводится отдельно по каждой  страте. Для распространения ошибок, обнаруженных по элементам репрезентативной  выборки, аудитору следует разделить  сумму ошибок, обнаруженных в  этой выборке, на суммарную стоимость  ее проверенных элементов и  умножить результат на суммарную  стоимость всех элементов представительной  совокупности.

2. Ошибки, обнаруженные  в элементах нерепрезентативной  выборки, в частности по специфическим  элементам, учитываются в фактически  найденном размере и распространению  не подлежат.

3. Аномальные ошибки  также исключаются при экстраполяции  и принимаются в дополнение  к оценке полной величины ошибок, не являющихся аномальными.

По результатам анализа выявленных ошибок аудитор может:

- обратиться к руководству  аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки;

- рекомендовать руководству  аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;

- видоизменить запланированные  аудиторские процедуры;

- рассмотреть влияние  результатов проверки отобранной  совокупности на выводы, содержащиеся  в аудиторском заключении.

Последствия выявленных ошибок и искажений аудитор оценивает в соответствии с ПСАД N 4.

При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной. Аудитору, который пришел к выводу, что искажения могут оказаться существенными, необходимо снизить аудиторский риск, проведя дополнительные аудиторские процедуры, или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Когда руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, ему следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с ПСАД N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" (утв. Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696).

Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

Подводя итоги, можно сказать, что использование выборки в аудите - сложный, но необходимый элемент аудиторской проверки, требующий от аудитора специальных знаний и навыков, владение которыми позволяет максимально повысить эффективность проверки. Результаты аудита, в том числе и мнение, выражаемое аудитором о достоверности бухгалтерской отчетности, во многом зависят от того, насколько качественно была построена выборка и насколько верно оценены результаты выборочной проверки.