Аудит нематериальных активов

а) соответствия бухгалтерского учета экономического субъекта документам и требованиям  нормативных актов, регулирующих порядок  ведения бухгалтерского учета и  подготовки бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

б) соответствия бухгалтерской отчетности экономического субъекта тем сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности экономического субъекта. Мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности может способствовать большому доверию к этой отчетности со стороны пользователей, заинтересованных в информации об экономическом субъекте.

Вместе с  тем пользователи бухгалтерской  отчетности не должны трактовать мнение аудиторской организации как  полную гарантию будущей жизнеспособности экономического субъекта либо эффективности деятельности его руководства.

Аудиторское заключение, содержащее мнение аудиторской организации  о степени достоверности бухгалтерской  отчетности, не должно трактоваться как  гарантия аудиторской организации в том, что не существуют какие-либо иные (помимо изложенных в аудиторском заключении) обстоятельства, влияющие или способные повлиять на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта.

Цель проверки финансовых отчетов:

• подтверждение достоверности отчетов или констатация их недостоверности;
• контроль за соблюдением законодательства и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологии оценки активов, обязательств и собственного капитала;
• проверка полноты, достоверности и точности отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за проверяемый период;
• выявление резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных средств.

Основная цель аудита может дополняться обусловленными договором с клиентом задачами выявления  резервов лучшего использования  финансовых ресурсов, анализом правильности исчисления налогов, разработкой мероприятий  по улучшению финансового положения  предприятия, оптимизации затрат и результатов деятельности, доходов и расходов.³

Для достижения основной цели и представления заключения аудитор должен составить мнение по следующим вопросам.

Общая приемлемость отчетности: соответствует ли отчетность в целом всем требованиям, предъявленным к ней, и не содержит ли противоречивой информации

Обоснованность: существуют ли основания для включения в отчетность указанных там сумм?

Законченность: все ли суммы, которые должны быть включены в отчетность, действительно входят туда? В частности, все ли активы и пассивы принадлежат компании?

Оценка: все ли статьи правильно оценены и безошибочно подсчитаны?

Классификация: есть ли основания относить сумму на тот счет, на который она записана?

Разделение: отнесены ли операции, проводимые незадолго до или непосредственно после даты составления баланса, к тому периоду, в котором были произведены?

Аккуратность: соответствуют ли суммы отдельных операций данным, приведенным в книгах и журналах аналитического учета, правильно ли они просуммированы, соответствуют ли итоговые суммы данным, приведенным в Главной книге?

Раскрытие: все ли статьи занесены в финансовую отчетность и правильно описаны в самих отчетах и приложениях к ним? Для реализации этих целей аудитор может использовать различные способы накопления необходимой информации. Применительно к проверке отдельных групп операций, например для аудиторской проверки товарно-материальных запасов, структура промежуточных целей и положительное (подтверждающее) мнение аудитора будут выглядеть следующим образом:

Общая приемлемость: общая сумма товарно-материальных запасов является приемлемой и в принципе соответствует реальным потребностям предприятия.

Обоснованность: все товарно-материальные запасы, отраженные в отчетности, существуют на дату составления баланса; -законченность: все существующие товарно-материальные запасы подсчитаны и внесены в баланс; все товарно-материальные запасы являются собственностью предприятия.

Оценка: количество товарно-материальных запасов в учете совпадает с имеющимися в наличии; цены, используемые для оценки товарно-материальных запасов, правильны; период применения указанных цен является верным.

Классификация: товарно-материальные запасы правильно классифицированы как материалы, незавершенное производство и готовая продукция.

Разделение: сумма покупки и продажи товарно-материальных запасов правильно разделена между двумя периодами.

Аккуратность: общие суммы в книгах аналитического учета товарно-материальных запасов соответствуют приведенным в Главной книге.

Раскрытие: основные категории товарно-материальных запасов, методы их оценки правильно отражены в отчетности.

Аудиторы (аудиторские  фирмы) в процессе своей деятельности решают ряд задач, связанных с  оказанием аудиторских услуг:

• проверка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, законности хозяйственных операций;
• помощь в организации бухгалтерского учета;
• помощь в восстановлении и ведении учета, составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• помощь в налоговом планировании и расчете налогов;
• консультирование по отдельным вопросам ведения учета и составления отчетности;
• экспертные оценки и анализ результатов хозяйственной деятельности;
• консультирование по широкому кругу финансовых и правовых вопросов, маркетингу, менеджменту, технологическое и экологическое консультирование и др.;
• разработка учредительных документов и др.;
• предоставление информации о будущих партнерах;
• информационное обслуживание клиентов;
• другие услуги.

 

2. Теоретические и методологические аспекты аудита нематериальных активов

2.1. Цели и задачи аудита нематериальных активов

 

Основной целью  проверки учета операций с нематериальными  активами является выражение мнения о соответствии порядка ведения  бухгалтерского учета операций с  нематериальными активами требованиям  законодательства Российской Федерации и достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Цель проверки учета операций с нематериальными  активами по качественным аспектам бухгалтерской  отчетности – подтверждение того, что нематериальные активы, отраженные в бухгалтерской отчетности:

• реально существуют и относятся к проверяемому отчетному периоду (критерий существования и возникновения);
• отражены в бухгалтерской отчетности в полном объёме (критерий полноты);
• правильно отнесены в бухгалтерском учете, бухгалтерской отчетности и отражены в соответствующем отчетном периоде (критерий оценки и точности);
• документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц (критерий прав и обязанностей);
• правильно объединены в группы однородных объектов, отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и раскрыты в бухгалтерской отчетности с достаточной степенью детализации (критерий представления и раскрытия).

В ходе проведения проверки операций с нематериальными  активами должны быть решены следующие основные задачи:

1) проверка обоснованности  отнесения объёктов к нематериальным  активам;

2) проверка правильности  документального оформления операций  с нематериальными активами;

3) проверка организации  бухгалтерского учета операций  с нематериальными активами:

• правильности и обоснованности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов;
• обоснованности определения срока полезного использования нематериальных активов;
• правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам;
• своевременности отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению, выбытию, предоставлению и получению прав на нематериальные активы;

4) проверка правильности  раскрытия информации о нематериальных  активах в бухгалтерской отчетности;

5) проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами:

• правильности расчетов по НДС;
• правильности расчетов по налогу на прибыль;
• правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц.

 

2.2. Информационная база аудита нематериальных активов

 

В качестве источников информации при проверке операций с  нематериальными активами используются:

• данные учетной политики организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения;
• документы, подтверждающие права на объекты нематериальных активов, - договоры об уступке исключительных прав; лицензионные и авторские договоры; договоры о передаче ноу-хау; договоры о выполнении НИОКР; договоры на создание произведений; охранные и регистрационные документы; учредительные документы; договоры продажи предприятия и пр.;
• первичная документация по учету операций с нематериальными активами – карточка учета нематериальных активов (Форма № НМА-1); акт о приемке-передаче нематериальных активов; акт на внутреннее перемещение нематериальных активов; акт о списании нематериальных активов; опись карточек учета нематериальных активов и др.;
• первичная документация по оформлению данных инвентаризации нематериальных активов и результатов её проведения – инвентаризационные описи; сличительные ведомости; приказ о создании комиссии по оценке и списанию с баланса нематериальных активов; приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии и др.;
• регистры синтетического и аналитического учета: главная книга; журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы», журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов», журнал-ордер № 16 по кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», ведомости № 17 и 18, разработочные таблицы по расчету амортизационных отчислений (при журнально-ордерной форме); журналы-ордера (ведомости) по дебету и кредиту счетов 04, 05, 08, 91, а также счетов по учету затрат, журналы-ордера в разрезе аналитических показателей по указанным счетам, отчет по проводкам, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 04 и 05 (при автоматизированной форме);
• бухгалтерская отчетность организации – форма № 1 «Бухгалтерский баланс»; форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»; форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»; пояснительная записка;
• регистры налогового учета, книги покупок и продаж;
• налоговые декларации и расчеты;
• другие документы, справки, расчеты и т.д.

2.3. Основные законодательные и нормативные документы, используемые при аудите нематериальных активов

 

Аудиторская проверка операций с нематериальными активами проводится на основе следующих законодательных и нормативных документов, формирующих информационную базу проверки.

В международной  практике учет нематериальных активов  регламентируется МСФО 38 «Нематериальные  активы».

Нормативно-методологическое обеспечение бухгалтерского учета нематериальных активов и расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские (НИОКР) и технологические работы (ТР), результаты которых используются в производственной, управленческой и других видах деятельности организации, включает:

• ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»;
• ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»;
• План счетов и Инструкцию по его применению.

Правовые нормы  в отношении нематериальных активов  – исключительные права на объекты интеллектуальной собственности регулируется частью четвертой ГК РФ, Положением о закреплении и передаче хозяйствующем субъектам прав на результаы научно-исследовательской деятельности, полученные за счет средств федерального бюджета, утвержденным постановлением Правительства РФ от 17 ноября 2005 г. № 685, методическими рекомендациями, необходимыми для государственного учета результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ гражданского назначения, выполняемых за счет средств федерального бюджета, утвержденными приказом Минобрнауки России от 22 марта 2006 г. № 63. На территории России действуют также правила международных договоров по охране промышленной собственности.

Согласно ст. 128, 138 ГК РФ исключительные права на объекты интеллектуальной деятельности являются интеллектуальной собственностью.

Налоговый кодекс РФ регулирует налогообложение операций с нематериальными активами.

Согласно ПБУ 14/2007 объект нематериальных активов появляется с приобретением прав и услуг, и, если он отвечает законодательным требованиям признания активов, становится долгосрочным (амортизируемым) активом. Поэтому затраты на приобретение (изготовление) нематериальных активов относятся к особому виду капитальных затрат. Они обобщаются в капитализируемую (первоначальную) стоимость, которая амортизируется как в бухгалтерском учете, так и при налогообложении прибыли. При этом нематериальные активы в налогообложении прибыли амортизируются независимо от стоимости за единицу нематериального объекта, и лишь для исключительных прав на программы для ЭВМ установлен лимит стоимости в пределах 20000 руб., при котором затраты на её приобретение уменьшают налогооблагаемую базу (п. 3 ст. 257, п. 126 ст. 264 гл. 25 НК РФ).