Амортизация и списание основных средств

Для начисления амортизации могут применяться следующие методы:

1) прямолинейный (равномерный) метод списания стоимости;

2) метод суммы изделий (списания стоимости пропорционально объему выполненных работ или производственный метод);

3) метод уменьшающегося остатка.

К различным видам объектов недвижимости, зданий и оборудования допускается применение различных методов.

Выбранные организацией методы начисления амортизации должны определяться учетной политикой и применяться последовательно от одного отчетного периода к другому, за исключением случаев изменения в предполагаемом принципе получения будущих экономических выгод от активов.

Прямолинейный метод является наиболее простым, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списывается в равных суммах. При прямолинейном методе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из срока полезной службы, для более точного определения которого следует учитывать всю имеющуюся информацию о состоянии объекта на данный момент (вопросы ремонта и тех. обслуживания, современные тенденции в области технологий и производств, опыт работы с подобными активами, климатические условия и т.д.).

Например, организацией приобретено оборудование, первоначальная стоимость которого 200 000 тенге, предполагаемая ликвидационная стоимость в конце трехлетнего срока службы - 20 000 тенге. Исходя из этих данных, ежегодная сумма амортизации будет равна (200 000 тенге - 20 000 тенге) : 3 года = 60 000 тенге.

Необходимо очень серьезно подойти к определению срока полезной службы объекта основных средств. Срок полезной службы актива определяется с учетом предполагаемой полезности актива для компании. Политика компании по управлению активом может включать его реализацию по прошествии определенного времени или после потребления определенной доли экономических выгод, заключенных в нем. Поэтому срок полезной службы актива может быть короче, чем срок его экономического использования. Срок полезной службы основных средств определяется компанией по опыту эксплуатации аналогичных активов (п. 44 МСФО 16).

Если по поводу актива нет опыта, срок его службы определяется соответствующими специалистами. При этом необходимо учитывать следующие факторы (п. 43 МСФО 16):

- ожидаемая интенсивность использования актива (предполагаемая мощность или физическая производительность);

- предполагаемый физический износ, зависящий от производственных факторов (количество смен, используемых данный актив; программа ремонта и обслуживания, принятая в компании; условия хранения и обслуживания актива в период простоя);

- моральный износ, в результате изменений или усовершенствования производственного процесса, или в результате изменений объема спроса на рынке на данную продукцию или услугу, производимые или предоставляемые с использованием актива;

- юридические или аналогичные ограничения на использование актива (например, срок аренды).

МСФО 16 рекомендует периодически пересматривать сроки службы по отдельным объектам и группам амортизируемых активов, если фактические условия эксплуатации значительно отличаются от тех, которые были приняты в ранее выполненных расчетах сроков (п. 49 МСФО 16). При этом пересматриваются и нормы амортизации.

Необходимо помнить, что есть объекты основных средств, по которым не начисляется амортизация. Так, земля, как правило, имеет неограниченный срок службы, и поэтому не подлежит амортизации (п. 45 МСФО 16). По земле и природным ресурсам амортизация не начисляется во всех странах: по ним определяется истощение (depletion), а затраты на их улучшение амортизируются.

Срок полезной службы объектов недвижимости, зданий и оборудования, как и ликвидационная стоимость, при необходимости могут пересматриваться с учетом произведенных последующих затрат, улучшающих состояние объектов недвижимости, зданий и оборудования, что приводит к увеличению срока службы, а также с учетом технологических изменений, изменений на рынке сбыта или в результате изменения условий деятельности, юридических ограничений по использованию объектов недвижимости, зданий и оборудования, что приводит к сокращению срока службы, т.е. с учетом всех факторов, влияющих на будущие экономические выгоды.

Пример. Первоначальная стоимость приобретенного здания - 1900 000 тенге, ликвидационная - 100 000 тенге, срок полезной службы - 40 лет. При использовании равномерного метода списания стоимости ежегодная сумма амортизационных отчислений составит (1 900 000 - 100 000) : 40 лет = 45 000 тенге.

За 15 лет эксплуатации сумма накопленной амортизации составит соответственно 675 000 тенге. Через 15 лет в связи с изменением вида деятельности срок полезной службы и ликвидационная стоимость были пересмотрены - оставшийся срок службы определен в 10 лет (т.е. всего - 25 лет), а ликвидационная стоимость - 200 000 тенге. Исходя из уточненных данных сумма ежегодных амортизационных отчислений на оставшиеся 10 лет составит (1 900 000 - 675 000 - 200 000) : 10 лет = 102 500 тенге.

Прямолинейный метод используется в том случае, когда можно предположить, что доходы, получаемые от использования объектов недвижимости, зданий и оборудования одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации т.е. уменьшение остающейся полезности объекта происходит равномерно.

Производственный метод начисления амортизации заключается в том, что амортизационные отчисления определяются только в период использования объекта, то есть между суммой амортизации и производственной мощностью существует прямая зависимость. При этом, срок службы для определения амортизации не имеет значения. Производственная мощность может выражаться в единицах выпуска продукции, в часах эксплуатации, в единицах пробега и т.д. Остаточная стоимость актива ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю производственной мощности до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости.

Производственный метод начисления амортизации приемлем в тех случаях, когда срок эксплуатации ограничен преимущественно техническими показателями, либо изменениями в деятельности организации.

Пример. Станок согласно техническому паспорту может произвести 100 000 деталей или проработать в течение 5 000 часов. Первоначальная стоимость станка - 500 000 тенге, ликвидационная - 5 000 тенге. Исходя из этих данных, норма амортизации определяется следующим образом

1)   (500 000 тенге - 5 000 тенге) : 100 000 деталей = 4,95 тенге/деталь;

2)   (500 000 тенге - 5 000 тенге) : 5 000 часов = 99,00 тенге/час.

В течение отчетного года станком было произведено 20 000 деталей, а время работы станка за этот же период составило 1 100 часов. Амортизационные отчисления за год в каждом случае составят:

4,95 х 20 000 = 99 000 тенге

99 х 1 100 = 108 900 тенге

На практике организация должен выбрать один из показателей, характеризующих производственную мощность объекта недвижимости, зданий и оборудования.

При выборе производственного метода следует учесть, что резкие колебания величины амортизации из года в год, зависящие от использования производственных мощностей объекта не дают четкого представления о тенденции изменения амортизации и оказывают соответствующее влияние на определение себестоимости и финансового результата.

Отдельные виды объектов недвижимости, зданий и оборудования действуют более эффективно именно в начале эксплуатации. Кроме того, в условиях совершенствования технологии оборудование быстро устаревает морально. Поэтому, в целях создания финансовых условий для ускорения внедрения в производство научно-технических достижений и повышения заинтересованности в обновлении объектов недвижимости, зданий и оборудования, организации может применять метод ускоренного начисления амортизации.

При методе уменьшающегося остатка норма амортизации, применяемая при прямолинейном методе, умножается на коэффициент ускорения, обычно равный двум, и применяется всегда только к балансовой стоимости объекта на конец предшествующего периода. Сумма амортизации при этом из года в год уменьшается, причем в первые годы она значительно выше. Предполагаемая ликвидационная стоимость при подсчете амортизации не учитывается, за исключением последнего года, когда сумма амортизации ограничена величиной, необходимой для уменьшения остаточной стоимости до ликвидационной.

Пример. Обычная норма амортизационных отчислений при прямолинейном методе - 20%, тогда для ускоренной амортизации, при применении коэффициента 2, эта норма составит 40 % и будет являться фиксированной ставкой к остаточной стоимости. В этом случае ежегодные амортизационные отчисления на станок, первоначальной стоимостью 100 000 тенге и ликвидационной - 10 000 тенге будут определяться следующим образом (таблица 1):

 

Таблица 1

Расчет амортизационных отчислений методом уменьшающегося остатка

Первоначальная Стоимость	Сумма амортизации	Остаточная стоимость
1-й год 100 000	40 000 = (40 % х 100 000)	60 000
2-й год 100 000	24 000 = (40 % х 60 000)	36 000
3-й год 100 000	14 400 = (40 % х 36 000)	21 600
4-й год 100 000	8 640 = (40 % х 21 600)	12 960
5-й год 100 000	2 960 = (12 960 - 10 000)	10 000

 

 

Данные методы амортизации должны постоянно пересматриваться и, если они в полной мере не отражают ожидаемых выгод от использования активов, то должны изменяться. Изменения в применении метода амортизации должны учитываться перспективно.  

 

2.2 Возмещаемость балансовой стоимости - убытки от обесценения 

 

Объект недвижимости, зданий и оборудования необходимо периодически проверять на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Согласно МСФО 36 организация пересматривает балансовую стоимость активов, определяет возмещаемую стоимость актива и признает или возвращает убыток от обесценения.

Обесценение или утрата объектов недвижимости, зданий и оборудования, соответствующие требования выплаты возмещения или его выплаты третьими сторонами и любые последующие приобретения или сооружения замещающих активов являются отдельными экономическими событиями и должны учитываться как таковые. Четыре экономических события должны учитываться раздельно, следующим образом:

1) обесценение объектов  недвижимости, зданий и оборудования должно признаваться в соответствии с МСФО 36;

2) списание или выбытие объектов недвижимости, зданий и оборудования должно признаваться в соответствии с МСФО 16;

3) компенсация от третьих сторон по объектам недвижимости, зданий и оборудования, которые обесценились, были утрачены или оставлены, должна включаться в отчет о прибылях и убытках на момент признания; и

4) первоначальная стоимость активов, восстановленных, закупленных или сооруженных с целью замещения, или полученных в качестве возмещения, должна определяться и представляться согласно МСФО 16. 

Убыток от обесценения, признанный до окончания первого годового учетного периода, начинающего после объединения бизнеса, являющимся приобретением, учитывается согласно МСФО (IAS) 22 «Объединение бизнеса».  

 

2.3 Списания и выбытия. Раскрытие информации 

 

Объекты недвижимости, зданий и оборудования должны быть списаны с баланса при выбытии или, когда от их использования или выбытия не ожидается получение никакой экономической выгоды, в день, когда критерии для продажи товаров согласно МСФО (IAS) 18 доходы будут выполнены. В случае, если часть единицы актива, которая включена в балансовую стоимость данной единицы, была заменена, то необходимо списать с баланса ее учетную стоимость.

В учетной политике определяется состав комиссии, осуществляющей осмотр объектов, подлежащих списанию; устанавливающей их непригодность к восстановлению и дальнейшему использованию; причины списания, а в необходимых случаях и виновных в преждевременном списании объектов; возможность использования отдельных узлов, деталей и материалов; их оценку; составляющей акты на списание основных средств. В учетной политике определяется вид документации по оформлению списания или выбытия основных средств, ведь она зависит от вида объекта (списание автотранспортных средств, зданий, станков и пр.).

Прибыли или убытки, возникающие от выбытия или реализации объекта основных средств, должны определяться как разность между оценочной суммой чистых поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и признаваться как доход или расход в отчете о доходах и расходах.

Предприятию необходимо определиться в порядке оформления и отражения в бухгалтерском учете затрат на ремонт объектов основных средств. Основные средства в процессе эксплуатации подвергаются физическому и моральному износу. Их отдельные части (конструктивные элементы, узлы и детали) изнашиваются в более короткий срок, по сравнению с объектом основных средств в целом. Во избежание преждевременного износа основных средств их периодически ремонтируют.

Учет ремонта должен обеспечивать документальное оформление всех работ, выявление объема и себестоимости работ, контроль за использованием средств на ремонт по целевому назначению. В учетной политике необходимо определить порядок оформления ремонтных работ в зависимости от способа их проведения (подрядный, хозяйственный в условиях ремонтного цеха и хозяйственный способ ремонта вне ремонтного цеха) и отражения в бухгалтерском учете. Для обеспечения равномерности включения затрат на ремонт в себестоимость продукции (работ, услуг) хозяйствующие субъекты могут создавать провизии на ремонт (ремонтный фонд, резерв) с ежемесячными отчислениями, исходя из годовой сметы затрат на все виды ремонта и его продолжительности. Предприятие может не создавать такой провизии на ремонт (фонд, резерв), а отражать затраты на ремонт по мере их возникновения.